Mandantenrundschreiben 07/2007
Für alle Steuerpflichtigen
2 Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements
3 Frist für die Altersvorsorgezulage 2005
4 Einkünfte des Kindes bei dem Grenzbetrag für Kindergeld bzw. Kinderfreibeträge
Für Unternehmer und Freiberufler
5 Beitragssätze der Sozialversicherung für 2008
7 Anpassung der Steuervorauszahlungen
8 Neuregelung des lohnsteuerlichen Reisekostenrechts
10 Investitionsabzugsbetrag statt Ansparabschreibungen
11 Steuerbelastungsänderungen durch die Unternehmensteuerreform 2008
12 Handlungsbedarf im Hinblick auf den Sondertarif für nicht entnommene Gewinne
13 Neuregelung der Hinzurechnungen bei der Berechnung der Gewerbesteuer ab 2008
14 Bilanzpolitische Hinweise zum Jahreswechsel
15 Sonstige Gestaltungen aus steuerlichen Gründen
Für Personengesellschaften
16 Sicherstellung einer Verlustverrechnung bei Kommanditisten
17 Optimierung der Gewerbesteueranrechnung
18 Neue Regeln zur Jahresabschlusspublizität
Für Arbeitnehmer
19 Verfassungsmäßigkeit der Entfernungspauschale
20 Steuerminderung noch für das Jahr 2007
Für Bezieher von Kapitaleinkünften
21 Abgeltungsteuer - Grundzüge und Handlungsbedarf
Für Hauseigentümer
22 Steuerminderung noch für das Jahr 2007
Für GmbH-Gesellschafter und GmbH-Geschäftsführer
24 Gestaltungsüberlegungen zum Jahreswechsel
25 Wichtige Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen für GmbH und Gesellschafter
26 Verdeckte Gewinnausschüttung - Checkliste: Wichtige Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen
Sonstiges
27 Wichtige Steuertermine 2008
28 Hinweise zu Abgabe- und Zahlungsterminen
1 Zukunft der Erbschaftsteuer
Die Bund-Länder-Arbeitsgruppe unter Leitung von Finanzminister Peer Steinbrück und Hessens Ministerpräsident Roland Koch hat am 5.11.2007 die Eckpunkte der Einigung über das neue Erbschaftsteuerrecht vorgestellt. Nun soll kurzfristig ein Gesetzentwurf vorgelegt werden. Die bekannt gegebenen Eckpunkte lassen sich wie folgt zusammenfassen:
- Deutliche Anhebung der persönlichen Freibeträge in der Steuerklasse I auf 500 000 € für Ehegatten, 400 000 € für jedes Kind und 200 000 € für jeden Enkel mit dem Ziel, den Übergang eines normalen Einfamilienhauses damit auch weiterhin steuerfrei zu belassen. Stärker belastet werden sollen demgegenüber entfernte Angehörige und Fremde.
- Realitätsgerechte Bewertung des Grundvermögens.
- Die Unternehmensnachfolge soll nicht völlig, sondern nur zu 85 % steuerfrei gestellt werden, da unterstellt wird, dass 85 % des übergehenden Unternehmensvermögens sog. produktiven und damit begünstigten Zwecken dient. 15 % sollen sofort der Besteuerung unterworfen werden. Die in zehn Jahresschritten gewährte Steuerfreiheit der übrigen 85 % wird - wie auch schon im Vorfeld diskutiert - davon abhängig gemacht, dass die Arbeitsplätze im Betrieb über zehn Jahre mehrheitlich erhalten bleiben (hier soll es auf 70 % der Lohnsumme der letzten fünf Jahre ankommen) und der Betrieb zudem über 15 Jahre in seinem vermögenswerten Bestand fortgeführt wird. Weitere Details dürften wohl erst im konkreten Gesetzgebungsverfahren erarbeitet werden. Soweit allerdings "Verwaltungsvermögen" (z.B. fremdvermietete Grundstücke, Wertpapiere, Kapitalgesellschaftsbeteiligungen mit Beteiligung unter 25 %) 50 % des Betriebsvermögens übersteigt, sollen insgesamt keine Vergünstigungen gewährt werden.
- Die Neuregelung soll 2008 in Kraft treten, wahlweise aber bei Erbfällen rückwirkend zum 1.1.2007 gelten.
Hinweis:
Die genaue Ausgestaltung des zukünftigen Rechts ist derzeit noch äußerst ungewiss. Im Zweifel sollten anstehende Vermögensübertragungen vertraglich vollständig vorbereitet werden, um dann, wenn das Gesetzgebungsverfahren auf einer sicheren Basis steht, rasch handeln zu können, um ggf. noch die bestehende Gesetzeslage zu nutzen.
2 Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements
Beschlossen wurde das Gesetz zur weiteren Stärkung des bürgerschaftlichen Engagements. Die wesentlichen Neuregelungen treten rückwirkend ab dem 1.1.2007 in Kraft.
a) Anhebung des Übungsleiterfreibetrags
Der sog. Übungsleiterfreibetrag von bislang 1 848 € wird rückwirkend zum 1.1.2007 auf 2 100 € im Kalenderjahr angehoben. Diese Steuerbefreiung kommt für Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker oder behinderter Menschen im Dienst oder im Auftrag einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke zur Anwendung.
b) Neuer Freibetrag für nebenberufliche Tätigkeiten (Aufwandspauschale)
Alternativ zum sog. Übungsleiterfreibetrag, der nur die dort genannten nebenberuflichen Tätigkeiten begünstigt, wird ein neuer Freibetrag für alle nebenberuflichen Tätigkeiten im gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Bereich in Höhe von 500 € jährlich eingeführt. Hiervon profitieren z.B. Vereinsvorstände, Platzwarte oder sonstige Vereinshelfer. Diese Steuerfreiheit kommt ebenfalls rückwirkend ab dem 1.1.2007 zur Anwendung.
c) Erweiterter Spendenabzug
Die bisherige Unterscheidung bei den gemeinnützigen Zwecken zwischen besonders förderungswürdigen Zwecken und den übrigen gemeinnützigen Zwecken entfällt.
Hinweis:
Wie bislang sind allerdings Mitgliedsbeiträge an Sportvereine, kulturelle Vereine oder sonstige Hobbyvereine, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen und eine eigene kulturelle Betätigung der Mitglieder fördern, vom Spendenabzug ausgeschlossen. Hierzu zählen insbesondere Laientheater oder Laienchöre, Vereine zur Förderung der Heimatpflege und Heimatkunde sowie Vereine zur Förderung der Tier- und Pflanzenzucht, der Kleingärtnerei, des traditionellen Brauchtums, des Amateurfunks, des Modellflugs und des Hundesports.
Spenden können ab 2007 einheitlich mit bis zu 20 % des Gesamtbetrags der Einkünfte oder alternativ mit 4 ‰ der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter abgezogen werden. Insoweit erfolgt keine Differenzierung nach den Empfängern und insgesamt eine Ausweitung des Abzugsvolumens.
Auch die Großspendenregelung für Einzelzuwendungen von mindestens 25 565 € entfällt. Stattdessen können im Jahr der Zuwendung nicht zu berücksichtigende Zuwendungen zeitlich uneingeschränkt vorgetragen werden. Ein einkommensteuerrechtlicher Rücktrag in den vorherigen Veranlagungszeitraum findet hingegen nicht mehr statt. Ein erweiterter Abzug ist ab 2007 bei Zuwendungen an Stiftungen möglich: Nicht mehr nur Spenden anlässlich der Neugründung, sondern auch spätere Zustiftungen in den Vermögensstock einer Stiftung werden begünstigt.
d) Vereinfachter Spendennachweis
Die Betragsgrenze für den vereinfachten Spendennachweis durch Bareinzahlungsbeleg oder durch Buchungsbestätigung eines Kreditinstituts wird mit Wirkung ab dem 1.1.2007 von bisher 100 € auf nunmehr 200 € angehoben.
e) Anhebung der Umsatzgrenze für Vereine
Die Umsatzgrenze, bis zu der steuerbegünstigte Körperschaften ihre Vorsteuer pauschal mit 7 % des steuerpflichtigen Umsatzes berechnen können, wird ab 2008 von 30 678 € auf 35 000 € angehoben.
3 Frist für die Altersvorsorgezulage 2005
Wurde im Jahr 2005 ein Vertrag über eine "Riester-Rente" abgeschlossen und ist die Sparzulage für 2005 noch nicht beantragt, so kann dies letztmals bis zum 31.12.2007 über den Anbieter des Vorsorgeprodukts geschehen.
4 Einkünfte des Kindes bei dem Grenzbetrag für Kindergeld bzw. Kinderfreibeträge
Kindergeld oder ein Kinderfreibetrag wird bei Kindern, die das 18. Lebensjahr vollendet haben, nur unter bestimmten Voraussetzungen gewährt. Insbesondere dürfen die Einkünfte des Kindes nicht mehr als 7 680 € im Jahr betragen. Zum Jahresende sollte ein eventuelles Überschreiten dieser Grenze geprüft werden, um ggf. noch reagieren zu können und damit den Kindergeldanspruch zu sichern. Wichtig ist, dass es sich insoweit um einen Grenzbetrag handelt, d.h., wird der Betrag von 7 680 € auch nur geringfügig überschritten, entfallen die steuerlichen Vergünstigungen insgesamt. Zu berücksichtigen sind alle Einkünfte im steuerlichen Sinne. Dabei ist zu beachten, dass Lohneinkünfte um den Arbeitnehmer-Pauschbetrag in Höhe von 920 € gemindert werden (wenn keine höheren Werbungskosten angefallen sind). Der Arbeitslohn des Kindes ist darüber hinaus um abgeführte Sozialversicherungsbeiträge zu mindern. Zu berücksichtigen sind auch Einkünfte aus einem 400 €-Job und bestimmte steuerfreie Bezüge. Bezüge sind auch Ausbildungshilfen, z.B. Zuschüsse nach dem Bundesausbildungsförderungsgesetz (BAföG, nicht: Darlehen).
5 Beitragssätze der Sozialversicherung für 2008
Gesetzliche Rentenversicherung | Alte Bundesländer | Neue Bundesländer | ||
2007 | 2008 | 2007 | 2008 | |
Beitragsbemessungsgrenze |
|
|
|
|
| 63 000,00 € | 63 600,00 € | 54 600,00 € | 54 000,00 € |
| 5 250,00 € | 5 300,00 € | 4 550,00 € | 4 500,00 € |
Gesetzliche Krankenversicherung und soziale Pflegeversicherung | 2007 | 2008 | 2007 | 2008 |
Beitragsbemessungsgrenze |
|
|
|
|
| 42 750,00 € | 43 200,00 € | 42 750,00 € | 43 200,00 € |
| 3 562,50 € | 3 600,00 € | 3 562,50 € | 3 600,00 € |
Versicherungspflichtgrenze |
|
|
|
|
| 47 700,00 € | 48 150,00 € | 47 700,00 € | 48 150,00 € |
| 3 975,00 € | 4 012,50 € | 3 975,00 € | 4 012,50 € |
Versicherungspflichtgrenze nur für Arbeitnehmer, die am 31.12.2002 PKV-versichert waren |
|
|
|
|
| 42 750,00 € | 43 200,00 € | 42 750,00 € | 43 200,00 € |
| 3 562,50 € | 3 600,00 € | 3 562,50 € | 3 600,00 € |
6 Sachbezugswerte für 2008
Stellen Sie als Arbeitgeber Ihren Mitarbeitern kostenlos oder verbilligt Verpflegung, Wohnung oder Unterkunft zur Verfügung, sind das sog. Sachbezüge. Sie sind Teil des Arbeitslohns und deshalb steuer- und sozialversicherungspflichtig. Der Wert dieser Sachbezüge muss als "geldwerter Vorteil" versteuert werden. Zu bewerten sind diese Sachbezüge nach den Ansätzen der Sachbezugsverordnung. In den vergangenen Jahren gab es jeweils unterschiedliche Sachbezugswerte für alte und neue Bundesländer. Für 2008 gelten erstmals einheitliche Werte. Dabei werden die Sachbezugswerte übernommen, die 2007 bereits in den alten Bundesländern angewendet wurden. Die Werte für Verpflegung belaufen sich auf 205 € monatlich für eine Vollverpflegung (täglich 6,83 €), auf 45 € monatlich für Frühstück (täglich 1,50 €) sowie auf jeweils 80 € (täglich jeweils 2,67 €) für Mittag- und Abendessen.
7 Anpassung der Steuervorauszahlungen
Mittlerweile dürfte vielfach das voraussichtliche Jahresergebnis für 2007 relativ gut abgeschätzt werden können. Dies sollte zum Anlass genommen werden, die laufenden Steuervorauszahlungen, welche sich grundsätzlich nach dem letzten veranlagten Ergebnis bemessen, zu überprüfen und ggf. eine Herabsetzung der Vorauszahlungen zu beantragen.
Hinweis:
Ein Antrag auf Herabsetzung der Steuervorauszahlungen erfordert entsprechende aussagekräftige Unterlagen zum Nachweis des vorläufigen Ergebnisses. Geeignet sind insbesondere durch aktuelle Buchhaltungsauswertungen unterlegte Hochrechnungen.
8 Neuregelung des lohnsteuerlichen Reisekostenrechts
Das lohnsteuerliche Reisekostenrecht, welches für die steuerliche Behandlung von Reisekosten der Mitarbeiter und des Unternehmers eine herausragende Rolle spielt, wird ab 2008 mit Inkrafttreten der Lohnsteuerrichtlinien 2008 grundlegend neu geregelt. Insoweit der Verweis auf die ausführlichen Hinweise im Mandanten-Rundschreiben 6/2007 in der Rubrik "Für Unternehmer und Freiberufler" unter dem Beitrag "Neuordnung des steuerlichen Reisekostenrechts".
9 Neue Abschreibungsregeln
a) Geringwertige Wirtschaftsgüter
Die Grenze für steuerlich sofort abzugsfähige geringwertige Wirtschaftsgüter wird mit Wirkung ab dem 1.1.2008 von bisher 410 € (ohne Umsatzsteuer) auf 150 € abgesenkt.
Hinweis:
Es kann sich anbieten, ohnehin geplante Anschaffungen noch auf das Jahr 2007 vorzuziehen. Hierdurch kann die bisherige 410 €-Grenze letztmals ausgeschöpft werden. Diese Absenkung gilt übrigens nur für die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, aus selbständiger Arbeit sowie aus Gewerbebetrieb. Wird ein Wirtschaftsgut für die Erzielung von Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit sowie Miet- und Kapitaleinkünften erworben, bleibt es bei der 410 €-Grenze auch über das Jahr 2007 hinaus.
Für Anschaffungs- oder Herstellungskosten abnutzbarer beweglicher Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens zwischen 151 € und 1 000 € (ohne Umsatzsteuer), die einer selbständigen Nutzung fähig sind, ist ab dem 1.1.2008 ein steuerlicher Sammelposten zu bilden. Dieser Sammelposten ist (also kein Wahlrecht!) im Wirtschaftsjahr der Bildung und in den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils 1/5 aufzulösen. Scheidet ein Wirtschaftsgut im Laufe des Auflösungszeitraums aus dem Betriebsvermögen wegen Veräußerung, Entnahme oder Untergang aus, ist das ohne Wirkung auf den ursprünglich gebildeten Sammelposten.
b) Wegfall der degressiven Abschreibung
Neben der linearen (gleichmäßigen) Verteilung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten über eine betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer besteht bislang auch die Möglichkeit, die degressive Abschreibung in Anspruch nehmen zu können. Durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 entfällt die degressive Abschreibung ersatzlos für die ab dem 1.1.2008 angeschafften oder hergestellten beweglichen Wirtschaftsgüter. Für die vor dem 1.1.2008 angeschafften oder hergestellten beweglichen Wirtschaftsgüter kann die degressive Abschreibung hingegen noch über die gesamte Nutzungsdauer in Anspruch genommen werden.
Hinweis:
In vielen Fällen kann es sich bei anstehenden Investitionen anbieten, diese in das Jahr 2007 vorzuziehen, um noch in den Genuss der degressiven Abschreibung zu gelangen. Erforderlich ist, dass der Abschreibungsbeginn noch in 2007 liegt. Abschreibungen sind regelmäßig vorzunehmen ab dem Zeitpunkt der Lieferung des Wirtschaftsguts. Unmaßgeblich ist der Zeitpunkt der Bestellung oder der Zeitpunkt der Bezahlung des Kaufpreises. Umfasst der Kaufvertrag auch die Montage durch den Verkäufer, so beginnt die Abschreibung erst mit der Beendigung der Montage. Wird die Montage dagegen durch den Steuerpflichtigen oder in dessen Auftrag durch einen Dritten durchgeführt, so beginnt die Abschreibung bereits mit der Lieferung.
10 Investitionsabzugsbetrag statt Ansparabschreibungen
a) Investitionsabzugsbetrag
Die Ansparabschreibung wird umgestellt auf einen Investitionsabzugsbetrag, der außerhalb der Bilanz, also erst bei der Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage, steuermindernd zu berücksichtigen ist. Dieser kann in Höhe von bis zu 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten geplanter Investitionen von abnutzbaren Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens abgezogen werden. Im Einzelnen wird auf die Beilage "Unternehmensteuerreform 2008 und Abgeltungsteuer" zum Mandanten-Rundschreiben 5/2007 auf den Punkt "Erweiterung der Ansparabschreibung (Investitionsabzugsbetrag)" verwiesen.
Begünstigt werden Betriebe, die am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem der Abzugsbetrag steuerlich geltend gemacht wird, folgende Größenmerkmale nicht überschreiten:
- Betriebsvermögen bei bilanzierenden Gewerbetreibenden oder bilanzierenden Freiberuflern von 235 000 €,
- (Ersatz-)Wirtschaftswert von 125 000 € bei Land- und Forstwirten oder
- bei Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschuss-Rechnung ein Gewinn von 100 000 €.
Hinweis:
Im Gegensatz zur früheren Regelung wird nicht mehr auf das Betriebsvermögen des Jahres vor der Bildung abgestellt. Damit muss hierauf bereits vor der Abschlusserstellung ein Augenmerk geworfen werden. Soweit die genannten Grenzen im Abzugsjahr nur geringfügig überschritten werden, kann geprüft werden, ob eine Einhaltung der Grenzen durch bilanzpolitische Maßnahmen erreicht werden kann.
b) Sonderabschreibung
Werden die in der Rubrik "Für Unternehmer und Freiberufler" im Beitrag "Investitionsabzugsbetrag" genannten Größenmerkmale zum Schluss des Wirtschaftsjahres der Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts nicht überschritten, so können in diesem Jahr und in den folgenden vier Jahren neben der linearen Abschreibung Sonderabschreibungen in Höhe von insgesamt 20 % geltend gemacht werden. Diese Sonderabschreibungen können unabhängig davon in Anspruch genommen werden, ob in vorherigen Veranlagungszeiträumen ein Investitionsabzugsbetrag angesetzt worden ist.
c) Erstmalige Anwendung
Investitionsabzugsbeträge können bereits in Wirtschaftsjahren gebildet werden, die nach dem Tag der Verkündung des Gesetzes, welches am 18.8.2007 erfolgte, enden. Regelmäßig kann also bereits in 2007 ein Investitionsabzugsbetrag geltend gemacht werden.
Sonderabschreibungen können erstmals für nach dem 31.12.2007 angeschaffte oder hergestellte Wirtschaftsgüter in Anspruch genommen werden. Für vor dem 1.1.2008 angeschaffte Wirtschaftsgüter verbleibt es bei der derzeitigen Regelung (Sonderabschreibung nach vorheriger Ansparabschreibung).
Bereits nach bisherigem Recht gebildete Ansparabschreibungen können nach den bisherigen Regeln noch auf Investitionen nach dem 31.12.2007 übertragen werden.
11 Steuerbelastungsänderungen durch die Unternehmensteuerreform 2008
Mit der Unternehmensteuerreform 2008 sind verschiedene Änderungen erfolgt, welche die steuerliche Belastungssituation betreffen. Diese Änderungen gelten ab dem Jahr 2008. Zu nennen ist zunächst, dass der Einkommensteuerspitzensatz in Höhe von 45 %, welcher ab einem zu versteuernden Einkommen von 250 000 € bzw. 500 000 € bei Zusammenveranlagung gilt, ab 2008 auch für gewerbliche Einkünfte anwendbar ist.
Insgesamt ergibt sich ab 2008 bei einem Gewerbesteuer-Hebesatz von beispielsweise 400 % folgende Belastungssituation:
2007 |
| 2008 | ||||||
Einkünfte | gewerb- | nichtge-werbliche | nichtge-werbliche |
| gewerb- | gewerb- | nichtge-werbliche | nichtge-werbliche |
ESt-Spitzen-satz | 42 % | 42 % | 45 % |
| 42 % | 45 % | 42 % | 45 % |
GewSt (400 %) | 16,67 |
|
|
| 14,00 | 14,00 |
|
|
ESt | 35,00 | 42,00 | 45,00 |
| 42,00 | 45,00 | 42,00 | 45,00 |
Steuerermäßigung | 7,50 |
|
|
| 13,30 | 13,30 |
|
|
SolZ | 1,51 | 2,31 | 2,48 |
| 1,58 | 1,74 | 2,31 | 2,48 |
Gesamtbelastung | 45,68 | 44,31 | 47,48 |
| 44,28 | 47,44 | 44,31 | 47,48 |
Deutlich wird, dass die Belastung der gewerblichen Einkünfte bei Überschreiten der Einkunftsgrenze von 250 000 € bzw. 500 000 € (Anwendung des Spitzensteuersatzes von 45 %) recht deutlich von derzeit 45,68 % auf ab 2008 dann 47,44 % (bei einem Gewerbesteuer-Hebesatz von 400 %) ansteigt. Wird diese Einkunftsgrenze dagegen nicht überschritten, so ergibt sich ab 2008 eine Entlastung (2007: 45,68 % und 2008: 44,28 %).
Hinweis:
Soweit bei Gewerbetreibenden im Jahr 2008 voraussichtlich der Spitzensteuersatz zur Anwendung kommt, kann der Anstieg der Steuerbelastung Anlass sein, Einkünfte noch in das Jahr 2007 vorzuziehen. Dem sich daraus ergebenden positiven Steuersatzeffekt steht allerdings ein negativer Zinseffekt gegenüber.
12 Handlungsbedarf im Hinblick auf den Sondertarif für nicht entnommene Gewinne
Unter bestimmten Bedingungen kann der nicht entnommene Gewinn bei Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit zukünftig mit einem Sondersteuersatz von 28,25 % zzgl. Solidaritätszuschlag besteuert werden. Im Falle einer späteren Entnahme dieser Gewinne erfolgt dann eine Nachbelastung mit 25 % zzgl. Solidaritätszuschlag. Diese Regelung gilt erstmals für 2008.
Die steuerliche Sonderbehandlung der nicht entnommenen Gewinne wird nur auf Antrag des Steuerpflichtigen gewährt. Antragsberechtigt ist der einzelne Gesellschafter der Personengesellschaft oder der Einzelunternehmer im Rahmen seiner persönlichen Einkommensteuerveranlagung. Bei Personengesellschaften bedarf es keiner einheitlichen Antragstellung aller Gesellschafter.
Zwar ergibt sich aktuell noch kein Handlungsbedarf hinsichtlich einer konkreten Antragstellung, allerdings sollte schon zum jetzigen Zeitpunkt eine grobe Vorprüfung dahin gehend erfolgen, ob eine Antragstellung in absehbarer Zukunft Sinn machen kann, da dann Gestaltungen zu prüfen sind, um die Begünstigung zu optimieren.
Hinweis:
Die Prüfung, ob eine Antragstellung in der Zukunft sinnvoll ist, hängt von verschiedenen Faktoren ab und kann nur für den Einzelfall unter Abwägung aller Aspekte vorgenommen werden. Regelmäßig sollte hierzu steuerlicher Rat eingeholt werden. Als Faustregel kann jedoch für typische mittelständische Strukturen, bei denen der oder die Gesellschafter Einfluss auf die Gewinnverwendung nehmen können, angenommen werden, dass eine Antragstellung nur dann vorteilhaft ist, wenn die Belastung der gewerblichen Einkünfte auf Gesellschafterebene nahe der einkommensteuerlichen Spitzenbelastung liegt und eine zumindest mittelfristige Gewinnthesaurierung erfolgt.
Im Hinblick auf eine möglichst weitgehende Begünstigung der nicht entnommenen Gewinne können folgende Gestaltungen geprüft werden:
- Bei Freiberuflern kann ein Übergang auf eine Bilanzierung sinnvoll sein, da nur dann der Sondertarif für nicht entnommene Gewinne genutzt werden kann.
- Stehen kurzfristig Entnahmen an, so sollten diese zur Erreichung eines möglichst großen steuerlichen Begünstigungsvolumens noch in 2007 getätigt werden. Umgekehrt sollten Einlagen möglichst bis Anfang 2008 hinausgeschoben werden, da diese dann in 2008 steuerunschädliches Entnahmepotenzial eröffnen.
- Soll eine Antragstellung erfolgen, so sind die Einlagen bzw. Entnahmen mit dem voraussichtlichen Ergebnisanteil abzustimmen. Notwendig ist also ein Einlagen-/Entnahmenmanagement. Erforderlich ist insoweit insbesondere eine unterjährige Überwachung und Hochrechnung des Gewinns. Gerade bei Gesellschaften mit stark schwankenden Gewinnen müssen Entnahmen genau geplant werden.
- Soweit die bislang thesaurierten Mittel zur Finanzierung des Geschäftsbetriebs nicht benötigt werden und eine entsprechende Liquidität besteht, kann es sich auch im Hinblick auf die ab 2009 geltende Abgeltungsteuer lohnen, die Mittel im Privatbereich anzulegen. Eine Entnahme dieser Mittel noch in 2007 schafft darüber hinaus für zukünftige Jahre die Möglichkeit, private Steuerzahlungen und sonstige private Ausgaben oder ggf. auch Einlagen aus diesen Mitteln zu bedienen.
- Daneben ist zu prüfen, ob noch in 2007 Entnahmen bislang thesaurierter Gewinne erfolgen sollen, um aus diesem Bestand die zukünftigen Einkommensteuerzahlungen zu bedienen. Damit kann im Ergebnis die Thesaurierungsbegünstigung auf den Gewinn nach Gewerbesteuer angewendet werden, statt auf den Gewinn nach Gewerbesteuer und nach Einkommensteuer.
Hinweis:
Die gekennzeichneten Gestaltungsmöglichkeiten sind für den Einzelfall sehr sorgfältig unter Berücksichtigung aller steuerlichen Wirkungen zu überprüfen. Hierzu sollte steuerlicher Rat eingeholt werden.
13 Neuregelung der Hinzurechnungen bei der Berechnung der Gewerbesteuer ab 2008
Mit der Unternehmensteuerreform 2008 sind die Hinzurechnungstatbestände bei der Berechnung der Gewerbesteuer grundlegend neu geregelt worden. Im Überblick stellen sich diese zukünftig wie folgt dar:
| bisher | ab 2008 |
Entgelte für Schulden (Zinsen, Disagio, usw.) | 50 % der Dauerschuldzinsen | 25 % aller Zinsen einschließlich Skonti usw. |
Renten und dauernde Lasten | 100 % der mit Gründung/Erwerb des Betriebs zusammenhängenden und beim Empfänger nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Aufwendungen | 25 % aller Aufwendungen (unabhängig von der steuerlichen Behandlung beim Empfänger!) |
Gewinnanteile des | 100 % der beim Empfänger nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Aufwendungen | 25 % aller Aufwendungen (unabhängig von der steuerlichen Behandlung beim Empfänger!) |
Miet- und Pachtzinsen einschließlich Leasingraten | 50 % der Aufwendungen für die Überlassung von Mobilien, wenn sie beim Empfänger nicht der Gewerbesteuer unterliegen (Ausnahme bei Überlassung eines Betriebs) | 5 % aller Aufwendungen für die Überlassung von Mobilien und 16,25 % aller Aufwendungen für die Überlassung von Immobilien |
Lizenzzahlungen | keine Hinzurechnung | 6,25 % aller Aufwendungen |
Freibetrag für Hinzurechnungen | kein Freibetrag | Freibetrag von 100 000 € |
Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass die Neuregelungen zu einer deutlichen Ausweitung der Hinzurechnungstatbestände führen. Andererseits sinkt die Belastung bei Zinsaufwendungen für langfristige Kredite durch die Absenkung der Hinzurechnungsquote von 50 % auf 25 % deutlich. Bei kleineren Unternehmen wirkt sich daneben der neu eingeführte Freibetrag aus.
Hinweis:
Die Auswirkungen dieser Gesetzesänderungen können nur für den konkreten Einzelfall bestimmt werden. Ratsam ist aber eine individuelle Planrechnung. Allerdings ist darauf hinzuweisen, dass auf Grund der Steuerermäßigung bei der Einkommensteuer bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften diese Gesetzesänderungen im Ergebnis oftmals keine wesentlichen (positiven wie negativen) Steuerfolgen nach sich ziehen.
14 Bilanzpolitische Hinweise zum Jahreswechsel
a) Zielsetzungen von Gestaltungen zum Jahreswechsel
Im Vordergrund der Gestaltungsüberlegungen zum Jahreswechsel stehen regelmäßig steuerliche Aspekte. Es geht um eine endgültige Minderung der Steuerbelastung oder zumindest um ein Hinausschieben von Steuerbelastungen, um die Liquidität zunächst zu schonen.
Bei Gewerbetreibenden bildet das Ergebnis der Handelsbilanz grundsätzlich den Ausgangspunkt der Ermittlung des steuerlichen Gewinns (sog. Maßgeblichkeitsgrundsatz). Aus diesem Grund müssen bei bilanzrechtlichen Gestaltungen immer auch die steuerlichen Aspekte geprüft werden bzw. umgekehrt bei steuerlich motivierten Maßnahmen auch deren Auswirkungen in der Handelsbilanz beachtet werden.
Die bilanzrechtlichen Zielsetzungen können unterschiedlich sein. So können im Hinblick auf eine Pflicht zur Publizität des Jahresabschlusses ein niedriger Jahresüberschuss oder eine Verringerung des Informationsgehalts, z.B. durch eine Zusammenfassung von bestimmten Positionen der Gewinn- und Verlustrechnung oder gar der Verzicht auf eine Veröffentlichung der Gewinn- und Verlustrechnung, erstrebenswert sein. Zunehmend werden Jahresabschlüsse bei den Handelsregistern von interessierten Dritten, z.B. Konkurrenten oder Arbeitnehmern, angefordert. Die Pflicht zur Publizität des Jahresabschlusses betrifft in erster Linie die GmbH und die GmbH & Co. KG, regelmäßig dagegen nicht das Einzelunternehmen und die offene Handelsgesellschaft oder Kommanditgesellschaft.
Geht es jedoch um eine möglichst positive Darstellung der wirtschaftlichen Lage, z.B. gegenüber Kreditgebern oder potenziellen Gesellschaftern, sind ein möglichst positives Jahresergebnis und ein günstiges Bilanzbild erstrebenswert.
b) Instrumente der Bilanzpolitik
aa) Bei Einnahme-Überschuss-Rechnung
Wird der Gewinn durch eine Einnahme-Überschuss-Rechnung ermittelt, z.B. bei Freiberuflern, kleinen Gewerbebetrieben und daneben auch bei Einkünften aus Kapitalvermögen und aus Vermietung und Verpachtung, bestehen weitgehende Gestaltungsmöglichkeiten. Denn unabhängig von der wirtschaftlichen Realisierung werden Einnahmen grundsätzlich im Zeitpunkt des Geldzuflusses und Ausgaben grundsätzlich im Zeitpunkt des Geldabflusses erfasst.
Folgende Gestaltungsmöglichkeiten bieten sich an:
- Hinausschieben des Zuflusses von Einnahmen durch verzögerte Rechnungsstellung oder Vereinbarung von entsprechenden Zahlungszielen;
- Vorziehen von Ausgaben durch Zahlung vor Fälligkeit oder auch durch Leistung von Vorauszahlungen. Hierbei ist jedoch zu beachten, dass Vorauszahlungen steuerlich nur dann anerkannt werden, wenn hierfür vernünftige wirtschaftliche Gründe vorliegen. Diese Maßnahmen führen allerdings regelmäßig zu negativen Zinseffekten.
Zu beachten sind folgende Besonderheiten:
- Ein Zufluss ist mit Gutschrift auf einem Bankkonto anzunehmen. Von einem Abfluss ist bereits auszugehen, wenn der Auftrag an das Kreditinstitut gegeben wird, vorausgesetzt, das Konto weist ausreichende Deckung auf und der Auftrag wird später auch tatsächlich durchgeführt.
- Bei Scheckzahlung ist ein Zufluss mit Entgegennahme des Schecks (= Zahlungsmittel) gegeben, auch wenn dieser erst später der Bank eingereicht wird. Ein Abfluss ist bei Hingabe des Schecks (z.B. mit Postaufgabe) gegeben und nicht erst im Zeitpunkt der Belastung des Bankkontos.
- Bei regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen (z.B. Zinsen, Mieten oder Beiträge) wird ein Zufluss im abgelaufenen Jahr noch dann angenommen, wenn diese tatsächlich erst innerhalb kurzer Zeit nach dem Jahreswechsel zufließen und wirtschaftlich zu dem abgelaufenen Jahr gehören. Für Ausgaben gilt Entsprechendes. Als "kurze Zeit" wird ein Zeitraum von höchstens zehn Tagen vor bzw. nach dem Jahreswechsel angesehen.
- Nach der neuesten Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (Urteil vom 1.8.2007, Aktenzeichen XI R 48/05) werden Umsatzsteuervorauszahlungen als regelmäßig wiederkehrende Zahlungen eingestuft. Im Urteilsfall hatte der Steuerpflichtige die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für das IV. Quartal 1999 am 6.1.2000 gezahlt. Der Bundesfinanzhof bestätigte, dass diese bereits in 1999 in der Einnahme-Überschuss-Rechnung als Betriebsausgabe anzusetzen ist.
bb) Bei Bilanzierung
Zur zeitlichen Verlagerung von Einkünften bieten sich bei bilanzierenden Kaufleuten bewährte Instrumentarien an; insbesondere sind zu nennen:
- Abbruchkosten: Der Abbruch von Gebäuden oder Gebäudeteilen führt zu sofort abziehbaren Betriebsausgaben, soweit die Gebäude vom Steuerpflichtigen errichtet worden sind oder der Erwerb ohne Abbruchsabsicht erfolgte. Allerdings muss der Abbruch tatsächlich im Jahr 2007 erfolgt sein, um die Aufwendungen 2007 berücksichtigen zu können; eine bestehende Abbruchabsicht rechtfertigt nach Ansicht der Finanzverwaltung noch keine Abschreibung des Gebäudes.
- Abfindungen: Soweit bestehende Rechtsverhältnisse (z.B. Arbeitsverträge, Mietverträge) aufgelöst werden sollen und sich dadurch eine Abfindungsverpflichtung ergibt, sollte in Erwägung gezogen werden, dies noch im Jahr 2007 zu vollziehen, da dann die Abfindungsverpflichtung in der Bilanz zum 31.12.2007 ergebnismindernd zu berücksichtigen ist.
- Abschreibungen: siehe hierzu in der Rubrik "Für Unternehmer und Freiberufler" im Beitrag "Neue Abschreibungsregeln".
- Abzinsungsgebot: In der Steuerbilanz sind unverzinsliche Verbindlichkeiten mit einer Laufzeit von mindestens zwölf Monaten mit einem Zinssatz von 5,5 % abzuzinsen. Dies führt zunächst zu einem entsprechenden Ertrag und an jedem folgenden Bilanzstichtag zu einem Aufwand, da sich mit sinkender Restlaufzeit der Barwert erhöht. Durch Vereinbarung einer - auch sehr niedrigen - Verzinsung kann die Abzinsung vermieden werden.
- Forschung und Entwicklung: Aufwendungen für Forschung und Entwicklung sind sofort abzugsfähige Betriebsausgaben, so dass ein Vorziehen in das Jahr 2007 das steuerliche Ergebnis 2007 mindert.
- Gewinnrealisierung: Soweit wirtschaftlich vertretbar, kann ein Hinausschieben der Auslieferung bzw. Fertigstellung oder Abnahme in das neue Geschäftsjahr in Erwägung gezogen werden. Dies führt dazu, dass die Produkte noch mit den Herstellungskosten im Vorratsvermögen ausgewiesen werden und die Gewinnrealisation in das folgende Geschäftsjahr verlagert wird.
- Gratifikationen: Für die Zusage später auszahlbarer Gratifikationen, Tantiemen o.Ä. für das Jahr 2007 darf in der Bilanz zum 31.12.2007 nur dann gewinnmindernd eine Rückstellung gebildet werden, wenn die Zusage noch im Jahr 2007 erfolgt.
- Instandhaltungs- oder Modernisierungsaufwendungen: Werden Instandhaltungs- oder Modernisierungsaufwendungen noch im Jahr 2007 durchgeführt, entstehen sofort abziehbare Betriebsausgaben. Soweit es sich um notwendige Instandsetzungsarbeiten handelt und diese erst in den ersten drei Monaten des folgenden Geschäftsjahres nachgeholt werden, besteht die Verpflichtung zur aufwandswirksamen Bildung einer Rückstellung.
- Werbemaßnahmen: Aufwendungen für Werbemaßnahmen stellen sofort abziehbare Betriebsausgaben dar, so dass ein Vorziehen in das Jahr 2007 geprüft werden sollte.
- Wertaufholungsgebot: Soweit an vergangenen Bilanzstichtagen Teilwertabschreibungen vorgenommen wurden, z.B. weil sich eine Investition als Fehlmaßnahme herausgestellt hat, darf der niedrige Wertansatz nur dann beibehalten werden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass auch zum aktuellen Bilanzstichtag die Gründe für den niedrigeren Wertansatz noch gegeben sind. Es sollten entsprechende Nachweise erbracht und dokumentiert werden, um einen gewinnerhöhenden Ansatz eines höheren Werts zu verhindern.
15 Sonstige Gestaltungen aus steuerlichen Gründen
a) Sicherstellung des Schuldzinsenabzugs
Der Schuldzinsenabzug bei Einzelunternehmen und Personengesellschaften ist gesetzlich eingeschränkt. Die tatsächlich angefallenen Schuldzinsen (ohne Schuldzinsen für Investitionen) sind grundsätzlich in Höhe von 6 % des Überhangs der Entnahmen gegenüber Einlagen und Gewinn (sog. Überentnahmen) steuerlich nicht abziehbar.
Hinweis:
Vor Ende des Jahres sollte geprüft werden, ob sich Überentnahmen ergeben und sich diese durch sinnvolle Maßnahmen vor dem Bilanzstichtag beseitigen oder abmildern lassen. In Betracht kommen Entnahmenstopps, Geld- oder Sacheinlagen oder Übertragungen zwischen zwei Betriebsvermögen.
b) Vermeidung von Dauerschuldzinsen bei Kontokorrentschulden
Betriebliche Zinsen mindern zwar grundsätzlich den steuerlichen Gewinn, doch erfolgt bei der Gewerbesteuer dann nach derzeitigem Recht eine nur hälftige Berücksichtigung mit einer entsprechenden Gewerbesteuerbelastung, wenn es sich u.a. um langfristige Schulden (sog. Dauerschulden) handelt. Diese gewerbesteuerliche Benachteiligung tritt auch bei Kontokorrentverbindlichkeiten ein, wenn diese durchgängig einen Schuldsaldo aufweisen. Dabei werden die niedrigsten Kontostände an sieben Tagen außer Acht gelassen und als Dauerschuld wird für das gesamte Jahr der achtniedrigste Schuldsaldo angesetzt. Somit sollte angestrebt werden, den Schuldsaldo mindestens für acht Tage möglichst weitgehend abzubauen oder sogar zu beseitigen, um den gewerbesteuerlichen Nachteil zu vermindern bzw. ganz zu verhindern. Weist das Kontokorrentkonto an mindestens acht Tagen im Jahr einen positiven Saldo auf, können sich hieraus grundsätzlich keine gewerbesteuerlichen Nachteile ergeben.
Hinweis:
Zu beachten ist, dass auf Grund der Änderungen durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 ab 2008 bei der Berechnung der Gewerbesteuer nicht mehr zwischen Dauerschuldzinsen und anderen Zinsaufwendungen differenziert wird (siehe hierzu in der Rubrik "Für Unternehmer und Freiberufler" unter "Neuregelung der Hinzurechnungen bei der Berechnung der Gewerbesteuer ab 2008"), so dass eine Vermeidung von Dauerschulden im Gestaltungsweg lediglich noch für 2007 Sinn macht.
c) Fristen bei steueraufschiebender Gewinnübertragung
Werden bei der Veräußerung bestimmter langfristig genutzter Wirtschaftsgüter stille Reserven aufgedeckt, kann eine Versteuerung zeitlich unter Umständen langfristig hinausgeschoben werden, indem die aufgedeckten stillen Reserven mit den Anschaffungskosten neu erworbener Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens verrechnet werden.
Eine derartige Übertragung ist an Voraussetzungen geknüpft, insbesondere kann die Übertragung nur innerhalb bestimmter Fristen erfolgen. Soweit im Jahr der Aufdeckung der stillen Reserven keine Neuinvestition erfolgt, kann der Gewinn zunächst in eine Rücklage eingestellt werden. Die Neuinvestition muss dann aber innerhalb von vier Wirtschaftsjahren nach Bildung der Rücklage erfolgen. Soweit in der Bilanz also noch Rücklagen aus bislang unversteuerten Gewinnen ausgewiesen werden, sollte geprüft werden, ob geeignete Investitionen vorgezogen werden sollten bzw. ob mit der Herstellung von Gebäuden noch im Jahr 2007 begonnen werden sollte, um die Versteuerung dieser Beträge langfristig hinauszuschieben.
16 Sicherstellung einer Verlustverrechnung bei Kommanditisten
Bei Gesellschaftern, die für Schulden der Gesellschaft nur beschränkt haften, z.B. Kommanditisten einer GmbH & Co. KG, ist die Möglichkeit der Verrechnung von ihnen zuzurechnenden steuerlichen Verlusten der Gesellschaft mit anderen positiven Einkünften begrenzt, und zwar grundsätzlich auf die Höhe der geleisteten Einlage.
Wenn 2007 mit einem derartigen Verlust zu rechnen ist, sollte die steuerliche Verrechenbarkeit der voraussichtlichen Verluste geprüft werden. Falls eine steuerliche Verrechenbarkeit im Jahr 2007 nicht oder nicht vollständig realisiert werden kann, wären die Verluste nur mit Gewinnanteilen aus dem Gesellschaftsanteil in Folgejahren ausgleichbar. Das Verlustverrechnungspotenzial kann unter Umständen durch geeignete Maßnahmen, die allerdings noch 2007 ergriffen werden müssen, erhöht werden, z.B.
- Vereinbarung einer höheren Haftsumme des Kommanditisten, die allerdings noch bis zum Abschlussstichtag in das Handelsregister eingetragen werden muss;
- Wechsel aus der Kommanditisten- in die Komplementärstellung, also hin zu einer unbeschränkten Haftung;
- Erhöhung des Kapitalkontos durch Einlagen oder durch Umwandlung von Gesellschafterforderungen in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage;
- Erhöhung des steuerlichen Ergebnisses durch bilanzrechtliche Maßnahmen.
Hinweis:
Die Konsequenzen - vor allem auch nichtsteuerlicher Art - derartiger Maßnahmen sind bedeutsam, so dass dringend anzuraten ist, steuerliche Beratung in Anspruch zu nehmen.
17 Optimierung der Gewerbesteueranrechnung
Gesellschaftern einer Personengesellschaft wird bei der Einkommensteuerveranlagung eine Steuerermäßigung gewährt, die die Belastung der gewerblichen Einkünfte mit Gewerbesteuer ausgleichen soll. Die gewünschte Entlastungswirkung wird aber häufig nicht erreicht. Bestimmte Gestaltungen können Abhilfe schaffen. Problematisch sind z.B. folgende Fälle:
- Es bestehen mehrere Gewerbebetriebe und diese weisen teilweise Verluste aus;
- aus anderen Einkunftsquellen werden Verluste realisiert;
- es besteht ein Verlustrücktrag.
Zusätzliche Problembereiche ergeben sich bei Personengesellschaften daraus, dass die einzelnen Gesellschafter die Ermäßigung gesetzlich zwingend anteilig im Verhältnis des allgemeinen Gewinnverteilungsschlüssels geltend machen müssen, während die Verteilung des Gewinns der Personengesellschaft für steuerliche Zwecke auf Grund von Vorabgewinnen oder auch von Tätigkeitsvergütungen, Darlehenszinsen o.Ä. hiervon deutlich abweichen kann. Hierdurch bedingt kann die Steuerermäßigung unter Umständen nicht oder nicht in dem gewünschten Umfang ausgenutzt werden.
Insoweit ist zu beachten, dass die Bedeutung der Steuerermäßigung bei gewerblichen Einkünften ab dem Jahr 2008 ganz erheblich ansteigt. Denn zum Ausgleich der Streichung des Betriebsausgabenabzugs der Gewerbesteuer beträgt der Anrechnungsfaktor ab 2008 nun 3,8 statt bisher 1,8. Insoweit auch der Hinweis auf die Berechnungen in der Tabelle in der Rubrik "Für Unternehmer und Freiberufler" unter der Überschrift "Steuerbelastungsänderungen durch die Unternehmensteuerreform 2008").
Hinweis:
Vor dem Hintergrund der ab 2008 deutlich größeren Bedeutung der Steuerermäßigung ist dringend anzuraten, in individuellen Berechnungen zu ermitteln, ob die Steuerermäßigung in vollem Umfang in Anspruch genommen werden kann oder aber die Steuerermäßigung teilweise verloren geht, worauf mit Gestaltungen vielfach reagiert werden kann.
18 Neue Regeln zur Jahresabschlusspublizität
Erhebliche Verschärfungen sind bei der Jahresabschlusspublizität eingetreten und zwar für alle Jahres- und Konzernabschlüsse für nach dem 31.12.2005 beginnende Geschäftsjahre, regelmäßig also für das Geschäftsjahr 2006. Nach den nunmehr geltenden Regeln ist einheitlich für alle publizitätspflichtigen Unternehmen, also insbesondere Kapitalgesellschaften und die GmbH & Co. KG, unabhängig von der Größe des Unternehmens der Jahresabschluss im elektronischen Bundesanzeiger bekannt zu machen. Eine Einreichung beim Handelsregister entfällt. Keine Änderungen treten ein hinsichtlich des Umfangs der offen zu legenden Dokumente. Auch bleibt es grundsätzlich für die Offenlegung bei der Maximalfrist von zwölf Monaten.
Hinweis:
Unter der Internetadresse www.unternehmensregister.de können nun die im Handelsregister hinterlegten Daten von jedem eingesehen werden. Somit können Kreditinstitute, Leasinggesellschaften, Lieferanten, Abnehmer, Konkurrenten und Arbeitnehmer sofort online einen umfassenden Einblick in die wirtschaftliche Situation des Unternehmens erlangen. Auf diese gesetzlichen Änderungen muss mit individuellen Strategien zur Verhinderung oder zumindest Minimierung einer unerwünschten Informationspreisgabe reagiert werden.
Von besonderer Bedeutung ist, dass der elektronische Bundesanzeiger die fristgerechte und vollständige Einreichung der Unterlagen prüft. Das Bundesamt für Justiz als zuständige Verwaltungsbehörde soll dann ein Ordnungsgeldverfahren veranlassen, wenn der Offenlegungspflicht nicht oder nicht ordnungsgemäß nachgekommen wird. Das Ordnungsgeld beträgt zwischen 2 500 € und 25 000 €. Im Gegensatz zum bisherigen Ordnungsgeldverfahren bedürfen also zukünftig die Einleitung des Verfahrens und die Verhängung des Ordnungsgelds keines Antrags mehr. Weiterhin kann zukünftig das Ordnungsgeldverfahren gegen die Kapitalgesellschaft selbst und nicht nur gegen ihre Organmitglieder, die der Offenlegungspflicht nicht oder nicht vollständig nachgekommen sind, durchgeführt werden. Wird die Offenlegungspflicht nicht binnen sechs Wochen nach Androhung des Ordnungsgelds erfüllt oder die Unterlassung mittels Einspruch gerechtfertigt, so ist das Ordnungsgeld festzusetzen und erneut die Festsetzung eines Ordnungsgelds anzudrohen.
Hinweis:
Die Tatsache, dass nunmehr die Prüfung, ob den Offenlegungspflichten nachgekommen wird, umfassend und von Amts wegen erfolgt, führt zu einer deutlichen Verschärfung gegenüber der bisherigen Rechtslage, worauf die betroffenen Unternehmen regelmäßig mit einer Umstellung der bisherigen Offenlegungspraxis reagieren müssen.
19 Verfassungsmäßigkeit der Entfernungspauschale
Wege zwischen Wohnung und regelmäßiger Arbeitsstätte bzw. Betriebsstätte werden seit 2007 der Privatsphäre zugerechnet (sog. Werkstorprinzip). Zum Ausgleich von Härtefällen können Pendler ab dem 21. Entfernungskilometer 0,30 € je Entfernungskilometer wie Werbungskosten bzw. wie Betriebsausgaben abziehen. Einzelkosten können grundsätzlich nicht abgezogen werden. Offen ist, ob die Regelungen zur Entfernungspauschale verfassungsgemäß sind.
Der Bundesfinanzhof hat es mit Beschluss vom 23.8.2007 (Aktenzeichen VI B 42/07) als ernstlich zweifelhaft angesehen, ob das ab 2007 geltende Abzugsverbot der ersten 20 Entfernungskilometer für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte verfassungsgemäß ist. Zuvor hatte bereits das Finanzgericht Niedersachsen mit Beschluss vom 2.3.2007 (Aktenzeichen 7 V 21/07) das am Verfahren beteiligte Finanzamt im Wege der Aussetzung der Vollziehung verpflichtet, einen beantragten Freibetrag ungekürzt - also auch für die ersten 20 km der Entfernung - auf der Lohnsteuerkarte einzutragen.
Die Finanzverwaltung hat auf diese Unsicherheiten reagiert: Auf Antrag werden derzeit Freibeträge auf Grundlage des früheren Rechtsstands auf der Lohnsteuerkarte eingetragen. Des Weiteren werden betroffene Einkommensteuerveranlagungen des Steuerpflichtigen vorläufig veranlagt. Damit ist eine spätere Änderung zu Gunsten des Steuerpflichtigen ohne sein Zutun möglich. Auf Antrag des Steuerpflichtigen kann die Zahlung der aus der Anwendung der Neuregelung entstehenden und derzeit noch umstrittenen Mehrsteuer ausgesetzt werden. Soweit sich dann später allerdings die Rechtmäßigkeit der Entfernungspauschale herausstellt, wären die ausgesetzten Steuerbeträge einschließlich Zinsen nachzuzahlen.
20 Steuerminderung noch für das Jahr 2007
Um die Steuerlast für das Jahr 2007 zu mindern, kann überlegt werden, ob noch für dieses Jahr steuerwirksame Ausgaben getätigt werden sollen. Eine Voraussetzung dafür ist, dass die Ausgaben im Jahr 2007 geleistet werden (Abflussprinzip), so dass durch Vorziehen von Ausgaben die Steuerbelastungen verschiedener Jahre (in Grenzen) gestaltet werden können.
Voraussetzung der Abziehbarkeit ist, dass die Ausgaben berufsbedingt bzw. beruflich (und nicht privat) veranlasst sind und nachgewiesen werden. Werbungskosten wirken sich steuerlich nur aus, soweit sie den Arbeitnehmer-Pauschbetrag von 920 € übersteigen. Ausgaben für Wirtschaftsgüter, die länger als ein Jahr genutzt werden (z.B. Schreibtisch), sind nicht (vollständig) im Jahr der Zahlung abziehbar, sondern nur über Abschreibungen, also verteilt auf die Dauer der voraussichtlichen Nutzung. Geringwertige Wirtschaftsgüter (Anschaffungskosten ohne Umsatzsteuer bis 410 €) können aber steuerlich im Jahr der Anschaffung sofort geltend gemacht werden. Insoweit treten ab 2008 keine Änderungen ein.
"Erwerbsbedingte Kinderbetreuungskosten", für die besondere Voraussetzungen und Höchstbeträge gelten (vgl. Mandanten-Rundschreiben 3/2006 in der Rubrik "Für alle Steuerpflichtigen" den Beitrag "Gesetz zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Beschäftigung"), können gesondert neben dem Arbeitnehmer-Pauschbetrag abgezogen werden; sie werden also nicht auf den Pauschbetrag angerechnet.
Einzelne Besonderheiten
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sind grundsätzlich nicht abziehbar. Sie sind nur dann zu berücksichtigen, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. Abzugrenzen ist zwischen einem häuslichen Arbeitszimmer (Abzugsbeschränkung) und einem außerhäuslichen Arbeitszimmer (keine Abzugsbeschränkung).
Hinweis:
Ob die Abzugsbeschränkungen durch außerhäusliche Arbeitszimmer oder Vermietung des Arbeitszimmers an den Arbeitgeber vermieden werden können, wäre im Einzelfall zu prüfen. Derartige Gestaltungen sollten nicht ohne steuerliche Beratung durchgeführt werden. Nicht unter die Abzugsbeschränkung fallen Arbeitsmittel, die nicht zur Ausstattung des Arbeitszimmers gehören, z.B. Bücherregal oder Schreibtisch. Ob die Abschaffung der Abzugsmöglichkeit jedenfalls in den Fällen, in denen für die Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, verfassungsgemäß ist, wird in der Steuerfachliteratur bezweifelt. Es kann zu überlegen sein, entsprechende Aufwendungen bis zu einer höchstrichterlichen Klärung dieser Frage steuerlich geltend zu machen und ablehnende Bescheide verfahrensrechtlich offen zu halten.
Auch Bewirtungsaufwendungen eines Arbeitnehmers können beruflich veranlasst und damit abzugsfähig sein (vgl. hierzu eingehend Mandanten-Rundschreiben 5/2007 in der Rubrik "Für Arbeitnehmer" den Beitrag "Bewirtungskosten als Werbungskosten" und Mandanten-Rundschreiben 4/2007 in der Rubrik "Für Arbeitnehmer" den Beitrag "Abzug von Bewirtungsaufwendungen für Mitarbeiter als Werbungskosten"). So beispielsweise nach einem Urteil des Bundesfinanzhofs bei Bewirtungsaufwendungen aus Anlass der Übergabe der Dienstgeschäfte und der Verabschiedung in den Ruhestand. Für den Werbungskostenabzug ist zunächst der Anlass der Bewirtungsaufwendungen entscheidend. Für die berufliche oder private Veranlassung der Kosten einer Veranstaltung ist aber auch von Bedeutung, wer als Gastgeber auftritt, wer die Gästeliste bestimmt, ob es sich bei den Gästen um Kollegen, Geschäftsfreunde oder Mitarbeiter (des Steuerpflichtigen oder des Arbeitgebers), um Angehörige des öffentlichen Lebens, der Presse, um Verbandsvertreter oder um private Bekannte oder Angehörige des Steuerpflichtigen handelt. Zu berücksichtigen ist außerdem, in wessen Räumlichkeiten bzw. an welchem Ort die Veranstaltung stattfindet und ob das Fest den Charakter einer privaten Feier aufweist oder ob dies nicht der Fall ist.
Wird ein Computer des Arbeitnehmers sowohl nicht unwesentlich beruflich als auch privat genutzt, kann für den Werbungskostenabzug mangels anderweitiger Nachweise von einer jeweils hälftigen beruflichen und privaten Nutzung ausgegangen werden. Beträgt die private Nutzung nachweislich nicht mehr als etwa 10 %, kann der gesamte Aufwand steuerlich geltend gemacht werden. Ein Computertisch kann selbständig nutzbar und damit ein sofort abziehbares geringwertiges Wirtschaftsgut sein. Dasselbe gilt für Drucker, die unabhängig vom Computer als Faxgerät oder Kopierer genutzt werden können (Kombinationsgeräte). Dagegen nur mit dem Computer absetzbar sind z.B. normale Drucker. Ausgaben für Verbrauchsmaterialien (Papier, CD-ROM, Toner) sind sofort abziehbar. Computerprogramme mit Anschaffungskosten ohne Umsatzsteuer bis 410 € können im Jahr der Verausgabung voll abgesetzt werden.
Aufwendungen für die Teilnahme an Fachkongressen können nach der aktuellen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nach einer Prüfung des Einzelfalls auch dann steuerlich geltend gemacht werden, wenn das Programm gewisse private Belange berücksichtigt (vgl. hierzu Mandanten-Rundschreiben 3/2007 in der Rubrik "Für Arbeitnehmer" den Beitrag "Aufwendungen für die Teilnahme an Fachkongressen abzugsfähig?").
Gebühren für Lehrgänge zum Erwerb beruflicher Kenntnisse führen im Jahr der Zahlung zu Werbungskosten. Sofort abziehbar sind Porto und Verbrauchsmaterialien, soweit sie für berufliche Zwecke bestimmt sind. Ein Schreibtisch kommt als geringwertiges Wirtschaftsgut in Frage, ebenso wie Einzelelemente (Rollcontainer, Computerbeistelltisch), falls sie getrennt nutzbar sind. Standfeste Einzelregale kommen ebenfalls als geringwertige Wirtschaftsgüter in Betracht.
21 Abgeltungsteuer - Grundzüge und Handlungsbedarf
a) Grundzüge der Abgeltungsteuer
Ab 2009 werden Kapitaleinkünfte grundsätzlich mit einer 25 %igen Abgeltungsteuer belegt (zzgl. Solidaritätszuschlag und ggf. Kirchensteuer) und damit also nicht mehr in die Veranlagung des Steuerpflichtigen einbezogen. Die Abgeltungsteuer wird an der Quelle einbehalten, also beispielsweise bei der Depotbank, die die Zinsen oder Dividenden auszahlt. Von besonderer Bedeutung ist, dass in diesem Zuge die Kapitaleinkünfte neu definiert werden. Insbesondere unterliegen zukünftig Veräußerungsgewinne bei nach 2008 angeschafften Wertpapieren unabhängig von der Haltedauer der Besteuerung.
b) Ausnahmen von der Abgeltungsteuer
Zu beachten ist, dass die Abgeltungsteuer in einer Reihe von Fällen nicht gelten wird, sondern auch nach 2008 die individuelle Besteuerung. Zu nennen sind folgende Fälle:
- Werden Kapitalerträge in einem Betriebsvermögen, also in einem Einzelunternehmen oder einer Personengesellschaft, vereinnahmt, so gilt die Abgeltungsteuer generell nicht.
- Die Abgeltungsteuer gilt auch dann nicht, wenn Gläubiger und Schuldner einander nahe stehende Personen sind, wie beispielsweise eine stille Beteiligung eines Kindes am GmbH-Anteil der Eltern.
- Die Kapitalerträge werden von einer Kapitalgesellschaft an einen Anteilseigner mit einer Beteiligungsquote von mindestens 10 % gezahlt ("Gesellschafterdarlehen").
- Bei sog. "Back to back"-Finanzierungen, wenn also eine Bank Kapitalerträge schuldet und der Gläubiger seinerseits dort einen Kredit aufgenommen hat. Beispiel: Person A hat ein Sparbuch bei der Bank B, welche ihm einen Finanzierungskredit für eine vermietete Immobilie gegeben hat. Die Sparbuchzinsen unterliegen dann nicht der Abgeltungsteuer. Allerdings wird diese Ausnahmeregelung vom Gesetzgeber wohl noch abgeschwächt werden.
c) Aktueller Handlungsbedarf
Die Einführung der Abgeltungsteuer ab 2009 bringt für viele Steuerpflichtige steuerliche Vorteile, soweit die Kapitaleinkünfte die Sparerpauschbeträge von 801 € bzw. 1 602 € bei Zusammenveranlagung übersteigen.
Grundsätzlich tritt die Abgeltungsteuer erst ab dem 1.1.2009 in Kraft. Insofern ist vor voreiligem Handeln in Bezug auf beworbene neue "abgeltungsteueroptimierte" Anlageprodukte und im Hinblick auf Depotumschichtungen zu warnen. Dennoch sollten bereits aktuell bestimmte Regeln bedacht werden:
- Vermögen in Anlagen umschichten, deren Zinsen erst ab 2009 gezahlt werden, um von der (eventuell) günstigeren Abgeltungsteuer zu profitieren.
- Bestehende Freistellungsaufträge werden von den Kreditinstituten auch zukünftig berücksichtigt. Da lediglich 801 € an Kapitaleinkünften steuerfrei sind, sollten Freistellungsaufträge sinnvoll zugeordnet werden. Auch kann es nützlich sein, Anlageformen mit niedrigen Gebühren zu wählen, da keine Werbungskosten mehr geltend gemacht werden können.
- Spätestens Ende 2008 Wertpapiere kaufen, die (nach einjähriger Haltefrist) zu einem beliebigen späteren Zeitpunkt steuerfrei verkauft werden können (Nutzung der Übergangsregelung).
- Bei Zertifikaten sind die besonderen Übergangsregelungen zu beachten. Bei bestimmten Zertifikaten gilt bei einem Erwerb nach dem 14.3.2007 der Bestandsschutz nur bis zum 30.6.2009. Bei späteren Verkäufen unterliegen die Veräußerungsgewinne der Abgeltungsteuer.
- Beachten, dass zukünftig ein Werbungskostenabzug nicht mehr möglich ist.
- Nach derzeitiger Rechtslage bestehen zukünftig Privilegien für bestimmte Investmentfonds. Insoweit gilt es zu beobachten, ob diese Vorteile weiter erhalten bleiben. Ggf. sollten dann noch in 2008 entsprechende Anteile erworben werden.
- Treten Verluste auf, so ist zu beachten, dass nach den neuen Regelungen zwischen Altverlusten, die vor 2009 entstanden sind, und Verlusten nach 2009 unterschieden werden muss. Erstere dürfen nur noch bis 2013 mit Veräußerungsgewinnen aller Art verrechnet werden. Nach 2013 ist es nur noch möglich, die Verluste mit Veräußerungsgewinnen aus Immobiliengeschäften zu verrechnen, da private Veräußerungen von Wertpapieren ab 2009 als Einkünfte aus Kapitalvermögen geführt werden, vorher jedoch unter sonstige Verluste fallen. Die Spekulationsverluste, die nach 2009 entstehen, können dagegen mit Gewinnen aus Dividenden, Zinsen und auch anderen privaten Veräußerungsgewinnen verrechnet werden. Eine Verrechnung mit anderen Einkünften ist allerdings nicht möglich. Ratsam ist es daher, bestehende Altverluste möglichst bald steuerlich zu nutzen.
22 Steuerminderung noch für das Jahr 2007
Für Hauseigentümer mit Vermietungseinkünften gelten verschiedene Besonderheiten, wenn durch das Vorziehen von durch die Vermietungstätigkeit veranlassten Werbungskosten die Steuerlast noch für das Jahr 2007 gemildert werden soll.
a) Grundsätze des Werbungskostenabzugs
Damit sich Ausgaben noch für das Jahr 2007 steuerlich auswirken, ist z.B. Folgendes zu beachten:
- Auch bei Vermietungseinkünften gilt grundsätzlich das Abflussprinzip (siehe in der Rubrik "Für Unternehmer und Freiberufler" unter dem Beitrag "Bei Einnahme-Überschuss-Rechnung").
- Die Kosten der Anschaffung oder Herstellung eines vermieteten Gebäudes können nicht sofort vollständig abgezogen werden, sondern wirken sich steuerlich erst über langjährige Abschreibungen aus.
- Grundsätzlich mit der Zahlung abziehbar sind Erhaltungsaufwendungen (z.B. Wartungs- und Instandhaltungsaufwendungen an bestehenden Objekten). Von diesem Grundsatz bestehen jedoch wichtige Ausnahmen. So sind Aufwendungen für die Erweiterung oder für die über den ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung eines bestehenden Gebäudes nicht sofort, sondern nur über Abschreibungen berücksichtigungsfähig, außer die Aufwendungen betragen nicht mehr als 4 000 € ohne Umsatzsteuer. Auch nicht sofort, sondern lediglich über die Abschreibungen können die Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen abgezogen werden, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung eines Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne Umsatzsteuer 15 % der Gebäudeanschaffungskosten übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten). Bei der Prüfung, ob die 15 %-Grenze überschritten ist, werden Erweiterungsaufwendungen nicht mit einbezogen, da diese ohnehin nicht zu den sofort abziehbaren Erhaltungsaufwendungen gehören. Weiterhin ausgegrenzt aus der 15 %-Prüfung werden jährlich üblicherweise anfallende Erhaltungsaufwendungen. Der Vermieter kann aber auch bestimmte, nicht unter eine der genannten Ausnahmen fallende, an sich also sofort abziehbare Erhaltungsaufwendungen für überwiegend Wohnzwecken dienende Gebäude, steuerlich auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilen. Das kann z.B. günstig sein, wenn sich die Aufwendungen 2007 nicht oder nur geringfügig steuerlich auswirken.
Hinweis:
Wegen der steuerlichen Komplexität sollten Maßnahmen innerhalb dieses Problemkreises von steuerlicher Beratung begleitet werden. Insbesondere die Dreijahres- und die 15 %-Grenze sollten sorgfältig beachtet werden. So kann es im Einzelfall steuerlich sinnvoll sein, Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen erst nach Ablauf der Dreijahresfrist zu beginnen.
b) Einzelne Besonderheiten
Damnum: Durch ein Damnum kann die Steuerwirksamkeit von Zinsen vorverlagert werden. Die laufenden Zinsen werden dafür verringert. Die sofortige Abziehbarkeit eines marktüblichen Damnums wird anerkannt. Marktüblich ist bei einem Zinsfestschreibungszeitraum von mindestens fünf Jahren ein Damnum in Höhe von bis zu 5 %.
Gartenanlagen: Aufwendungen für die Instandhaltung können bei vermieteten Objekten sofort abgezogen werden.
Renovierungen: Aufwendungen für noch während der Vermietungszeit durchgeführte Renovierungen sind grundsätzlich als Werbungskosten abziehbar. Vorsicht ist geboten, wenn danach eine Selbstnutzung oder Veräußerung geplant ist.
Vorab entstandene Werbungskosten: Ausgaben können auch dann anzuerkennen sein, wenn aus der Immobilie z.B. wegen Leerstands noch keine Einnahmen erzielt werden. Im Einzelfall können zahlreiche Aufwendungen in Betracht kommen, z.B. Abstandszahlungen, Beratungskosten, Bürobedarf, Darlehenskosten, Erbbauzinsen, Fahrtkosten, Finanzierungskosten, Gebäudeversicherungen, Grundsteuer, Kosten der Mietersuche, Mietausfallversicherung, Portokosten, Reisekosten, Telefonkosten etc. Es sollte darauf geachtet werden, dass sich ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit (geplanten) Vermietungseinkünften nachweisen lässt, z.B. durch Dokumentation der Bemühungen um Bebaubarkeit oder Vermietung.
Vorfälligkeitsentschädigungen sind als Schuldzinsen zu qualifizieren und damit nur steuerlich abziehbar, wenn das mit dem Darlehen finanzierte Objekt weiterhin vermietet wird, z.B. in Umfinanzierungsfällen. Im Zusammenhang mit der Veräußerung des bisher vermieteten Grundbesitzes sind Vorfälligkeitsentschädigungen in der Regel steuerlich nicht abziehbar.