Für alle Steuerpflichtigen

1 Einkommensteuer: Anhebung des Grundfreibetrags und Abbau der „kalten Progression“

2 Energiepreispauschale für Rentnerinnen und Rentner

3 Temporär abgesenkter Umsatzsteuersatz auf Gas- und Fernwärmelieferungen

4 „Soforthilfe“ für Gas- und Fernwärmekunden

5 Steuerfreistellung des Grundrentenzuschlags vorgesehen

Für Arbeitgeber und Arbeitnehmer

6 Steuer- und beitragsfreie „Inflationsausgleichsprämie“ von bis zu 3 000 € eingeführt

7 Anhebung der Grenze für sog. Midi-Jobs

8 Rechengrößen der Sozialversicherung für 2023, Beitragssätze Sozialversicherung

9 Sachbezugswerte für 2023

10 Gesetzlicher Mindestlohn bleibt für 2023 konstant

11 Häusliches Arbeitszimmer/Home-Office-Pauschale – Aktuelle Entwicklungen

12 Elektronische Arbeitsunfähigkeitsbescheinigung wird ab 1.1.2023 Standard

Für Unternehmer und Freiberufler

13 Ergebnisbelastung durch gestiegene Energiepreise: Prüfung einer Anpassung der Steuervorauszahlungen

14 Neue Änderungen bei den Regeln zur Abschreibung

15 Möglichkeiten der Gewinnverlagerung bei Einnahmen-Überschussrechnung

16 Handlungsbedarf zur Sicherstellung des Vorsteuerabzugs und weitere aktuelle Aspekte zur Umsatzsteuer

17 Umsatzsteuersatz für pauschalierende Landwirte sinkt auf 9 %

Für Personengesellschaften

18 Sicherstellung einer Verlustverrechnung bei Kommanditisten

19 Vermögensverwaltende Gesellschaften: Vermeidung der gewerblichen Infizierung

Für Bezieher von Kapitaleinkünften

20 Aktueller steuerlicher Handlungsbedarf für Kapitalanleger

Für Hauseigentümer

21 Fristverlängerung für die Erklärungsabgabe bei der Grundsteuer

22 Vorgesehene Steuererleichterungen zu Photovoltaikanlagen

23 Erbschaft-/Schenkungsteuer: Deutlich steigende Immobilienbewertung

24 Neue Anzeigepflichten bei der Grundsteuer

Für GmbH-Gesellschafter und GmbH-Geschäftsführer

25 Erneute Ausweitung der Möglichkeiten des Verlustrücktrags durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz

26 Aktuelles Gesellschaftsrecht: Digitalisierungsschub durch Umsetzung der Digitalisierungsrichtlinie in 2022

27 Gestaltungsüberlegungen zum Jahreswechsel

28 Wichtige aktuelle Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen für GmbH und Gesellschafter

29 VGA-Checkliste: Wichtige aktuelle Entscheidungen zur verdeckten Gewinnausschüttung (vGA)

Abgabe- und Zahlungstermine 2023

30 Wichtige Steuertermine 2023

31 Hinweise

1 Einkommensteuer: Anhebung des Grundfreibetrags und Abbau der „kalten Progression”

Aus verfassungsrechtlichen Gründen ist eine regelmäßige Anpassung des steuerfreien Existenzminimums (Grundfreibetrag bei der Einkommensteuer) erforderlich. Dies und der Abbau der inflationsbedingten „kalten Progression” im progressiven Einkommensteuertarif erfolgen mit dem sog. Inflationsausgleichsgesetz. Die wesentlichen Werte für 2023 und 2024 stellen sich folgendermaßen dar:

Insgesamt ergeben sich insbesondere im progressiven Bereich der Einkommensteuer, also bei Einkünften zwischen 10 908 € und 62 810 €, merkliche Steuerentlastungen. Ebenso erfolgt eine entsprechende Anhebung der Freigrenze beim Solidaritätszuschlag, damit nicht durch inflationsbedingte Einkommenssteigerungen mehr Stpfl. wieder mit Solidaritätszuschlag belastet werden.

Handlungsempfehlung:

Wirksam werden die Entlastungen bei der Einkommensteuer mit dem 1.1.2023. Bei der Lohnsteuer werden diese Effekte automatisch ab der Lohnabrechnung für Januar 2023 berücksichtigt.

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2 Energiepreispauschale für Rentnerinnen und Rentner

Umgesetzt wurde jetzt auch die Energiepreispauschale (EPP) i.H.v. 300 € für Rentnerinnen und Rentner sowie Versorgungsempfängerinnen und Versorgungsempfänger des Bundes. Insoweit gelten folgende Details:

• Diese Pauschale erhält, wer zum Stichtag 1.12.2022 Anspruch auf eine Alters-, Erwerbsminderungs- oder Hinterbliebenenrente der gesetzlichen Rentenversicherung oder auf Versorgungsbezüge nach dem Beamtenversorgungsgesetz (Bund) oder dem ersten und zweiten Teil des Soldatenversorgungsgesetzes hat. Der Anspruch besteht nur bei einem Wohnsitz im Inland; auch insoweit wird auf den Stichtag 1.12.2022 abgestellt.
• Personen, die mehrere Renten nebeneinander beziehen, erhalten nur einmal die EPP.
• Bezieherinnen und Bezieher vergleichbarer Leistungen aus anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union erhalten eine EPP, wenn sie ihren Wohnsitz in Deutschland haben und hier unbeschränkt steuerpflichtig sind. In diesen Fällen ist jedoch in der Zeit vom 9.1.2023 bis 30.6.2023 ein Antrag bei der Deutschen Rentenversicherung Knappschaft-Bahn-See zu stellen.
• Die EPP soll der Einkommensteuer unterliegen. Bislang ist dies gesetzlich noch nicht geregelt. Bei Rentnerinnen und Rentnern könnte diese Steuerpflicht nur im Rahmen einer Steuerveranlagung greifen. Eine Steuerveranlagung für das Jahr 2022 ist im Grundsatz nur dann erforderlich, wenn die Rente – und ggf. andere Einkünfte, wie bspw. Vermietungseinkünfte – das zu versteuernde Einkommen des Stpfl. im Jahr 2022 um den Grundfreibetrag überschreitet (Jahr 2022: 10 347 €). Bei Versorgungsbeziehern wird dagegen die auf die EPP entfallende Lohnsteuer einbehalten.
• Der weitaus überwiegende Teil der Rentenempfängerinnen und -empfänger soll die EPP im Rahmen der ersten Auszahlung bis zum 15.12.2022 erhalten. Personen, die Ende Dezember erstmals eine Rente beziehen, erhalten die EPP i.d.R. erst zum zweiten Auszahlungstermin zu Beginn des Jahres 2023.
• Die EPP wird nicht als Einkommen bei Sozialleistungen berücksichtigt. Auch bei der Berechnung von Sozialversicherungsbeiträgen ist sie nicht zu berücksichtigen.
• Die EPP für Rentnerinnen und Rentner sowie für Versorgungsempfängerinnen und -empfänger unterliegt nicht der Pfändung.
• Rentnerinnen und Rentner der berufsständischen Versorgungswerke sind im Rahmen dieses Gesetzes nicht anspruchsberechtigt. Die berufsständischen Versorgungseinrichtungen beruhen auf Landesrecht. Insoweit müsste für diesen Personenkreis eine solche Leistung auf Landesebene beschlossen werden.
• Auch Rentnerinnen und Rentner der gesetzlichen Unfallversicherung sind nicht anspruchsberechtigt.

Hinweis:

Ggf. kann es zu Doppelbegünstigungen kommen, wenn z.B. Rentner einen Minijob haben oder einem sozialversicherungspflichtigen Beschäftigungsverhältnis nachgehen und in diesem Rahmen bereits im September eine EPP erhalten haben. Auch Personen, deren Ruhestand bzw. Rentenbezug im Laufe des Jahres 2022 begann und die vorher einer Arbeitnehmertätigkeit nachgegangen sind, können die EPP zweimal erhalten. Diese Fälle werden vom Gesetzgeber in Kauf genommen.

Handlungsempfehlung:

Die EPP für Rentnerinnen und Rentner und die Versorgungsempfängerinnen und Versorgungsempfänger des Bundes wird automatisch ausgezahlt. Insoweit besteht also kein Handlungsbedarf. Sollte es ausnahmsweise nicht zu einer Auszahlung der EPP kommen, so wird diese auf Antrag nachträglich ausgezahlt. Der Antrag ist in der Zeit vom 9.1.2023 bis zum Ablauf des 30.6.2023 bei der Deutschen Rentenversicherung Knappschaft-Bahn-See zu stellen.

Ruhestandsbeamte der Länder sind durch diese Regelung nicht erfasst. Insoweit haben aber die Länder vergleichbare Unterstützungen beschlossen.

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3 Temporär abgesenkter Umsatzsteuersatz auf Gas- und Fernwärmelieferungen

Als eine Maßnahme zur Entlastung der Verbraucher bei den hohen Energiepreisen wurde der Umsatzsteuersatz auf Gasbezug über das Erdgasnetz und für Fernwärmelieferungen temporär von bisher 19 % (Regelsteuersatz) auf 7 % abgesenkt. Dies gilt zeitlich befristet für den Zeitraum vom 1.10.2022 bis zum 31.3.2024. Davon profitieren Verbraucher – jedenfalls soweit diese Steuersatzsenkung von den Energieversorgern an die Verbraucher weitergegeben wird. Zum Vorsteuerabzug berechtigte Unternehmen (so der Regelfall) profitieren hiervon nicht, da diese die in Rechnung gestellte Umsatzsteuer im Ergebnis nicht tragen.

Von der Steuersatzermäßigung erfasst sind

• Gaslieferungen über das Erdgasnetz und
• Wärmelieferungen über ein Wärmenetz.

Nicht entscheidend ist dabei, um welche Art von Gas es sich handelt (z.B. Biogas oder Erdgas). Auch das Legen eines Gashausanschlusses unterliegt nun dem ermäßigten Umsatzsteuersatz.

Hinsichtlich der erstmaligen Anwendung des ermäßigten Umsatzsteuersatzes ist zu beachten, dass maßgebend das Ende des jeweils vertraglich vereinbarten Ablesezeitraums ist. Nicht maßgebend sind die Abschlagszahlungen. Hierzu folgendes Beispiel:

Beispiel:

Ablesezeitraum 1.11.2021 bis 31.10.2022 und dann 1.11.2022 bis 31.10.2023.

Es gilt folgender Umsatzsteuersatz:

Anders ist dies dann, wenn das Energieversorgungsunternehmen die Leistungen bis zum 30.9.2022 einerseits und ab dem 1.10.2022 andererseits gesondert abrechnet. Dann ist der jeweils gültige Umsatzsteuersatz anzuwenden. Erfolgt eine solche gesonderte Abrechnung, so bedarf dies keiner Zählerablesung durch/beim Kunden, sondern insoweit lässt die FinVerw vereinfachte Mengenaufteilungen zu.

Hinweis:

Im unternehmerischen Bereich wirkt sich die Umsatzsteuersatzänderung im Ergebnis regelmäßig nicht aus. Dennoch ist auf eine korrekte Verbuchung der Vorsteuer aus den Eingangsrechnungen zu achten. Übergangsweise müssen Abschlagsrechnungen nicht zwingend auf den nun geänderten Umsatzsteuersatz umgestellt werden. So lässt es die FinVerw aus Vereinfachungsgründen zu, dass Rechnungen über Abschlagszahlungen, die nach dem 30.9.2022 und vor dem 1.4.2024 fällig werden, nicht berichtigt werden, sofern dementsprechend Umsatzsteuer i.H.v. 19 % abgeführt und erst in der Endabrechnung zutreffend abgerechnet wird. In diesem Fall kann der vorsteuerabzugsberechtigte Kunde aus den Abschlagsrechnungen einen Vorsteuerabzug auf der Grundlage von 19 % geltend machen und die Korrektur auf den richtigen Umsatzsteuersatz erfolgt dann erst auf der Grundlage der Endabrechnung.

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4 „Soforthilfe” für Gas- und Fernwärmekunden

Die von der Bundesregierung beabsichtigte Absenkung der Gaspreise zur Entlastung der Verbraucher und auch der Unternehmen erfolgt im ersten Schritt durch eine „Soforthilfe”. Dies soll einen Ausgleich für die gestiegenen Energiekosten im Jahr 2022 bieten. Konkret erfolgen folgende Maßnahmen:

• Im Dezember erfolgt eine Entlastung bei der Abschlagszahlung. Die Entlastung entspricht bei Erdgas dem Produkt aus einem Zwölftel eines Jahresverbrauchs und dem für Dezember 2022 vereinbarten Preis, ergänzt um eine anteilige Entlastung bei den anderen Preiselementen. Durch das Abstellen auf die für Dezember 2022 vereinbarten Preise wird sichergestellt, dass die teilweise sehr unterschiedlichen und teils erheblichen Preisanstiege zum Ende des Jahres 2022 zu Gunsten der Letztverbraucher berücksichtigt werden.
• Die Entlastung erhalten im Grundsatz Haushalts- und Gewerbekunden, die nicht mehr als 1,5 Mio. kWh Gas im Jahr verbrauchen. Bei einem Jahresverbrauch von mehr als 1,5 Mio. kWh Gas wird die Entlastung aber auch gewährt, wenn das Erdgas von Letztverbrauchern verwendet wird, die das Erdgas weit überwiegend im Zusammenhang mit der Vermietung von Wohnraum oder als Wohnungseigentümergemeinschaft i.S.d. Wohnungseigentumsgesetzes beziehen, für Kindertagesstätten, Pflegeeinrichtungen, staatliche, staatlich anerkannte oder gemeinnützige Einrichtungen des Bildungs-, Wissenschafts- und Forschungsbereichs und z.B. Einrichtungen der medizinischen Rehabilitation, Einrichtungen der beruflichen Rehabilitation, Werkstätten für Menschen mit Behinderungen.
• Bei Fernwärme wird die Entlastung dem Betrag der September-Rechnung zuzüglich einem pauschalen Anpassungsfaktor entsprechen, der die Preissteigerungen im Zeitraum bis Dezember abbilden soll.
• Erfolgt bei Vermietungsobjekten eine zentrale Versorgung mit Wärme, so profitiert von dieser Soforthilfe unmittelbar der Vermieter. Die Weitergabe an die Mieter erfolgt dann mit der Heizkostenabrechnung für das Jahr 2022. Die Höhe der Entlastung des Vermieters muss in der Heizkostenabrechnung für die laufende Abrechnungsperiode gesondert ausgewiesen werden. Der Vermieter muss die Mieter bereits im Dezember 2022 über die voraussichtliche Höhe der Entlastung informieren und zwar konkret dann, wenn diese Informationen von dem Gasversorger zur Verfügung gestellt werden. Insoweit muss der Vermieter die Mieter darauf hinweisen, dass Diese Entlastung aus Mitteln des Bundes finanziert wurde und dass er diese im Rahmen der Heizkostenabrechnung für 2022 weitergeben wird.
  Vielfach wird die Verrechnung im Rahmen der Heizkostenabrechnung für 2022 im Ergebnis dazu führen, dass zwischenzeitliche Preissteigerungen, welche noch nicht über eine Anpassung der Vorauszahlungen an die Mieter weitergegeben worden sind, durch diese Soforthilfe ganz oder teilweise kompensiert werden.
  In Einzelfällen werden Mieter von der Verpflichtung zur Leistung von Betriebskostenvorauszahlungen für den Monat Dezember 2022 befreit, und zwar:
  • der Mieter, dessen Vorauszahlungen für Betriebskosten aufgrund der steigenden Kosten für leitungsgebundenes Erdgas und Wärme in den letzten neun Monaten vor dem Inkrafttreten des Gesetzes (voraussichtlich Mitte November 2022) erhöht wurden, in Höhe dieses Erhöhungsbetrags und
  • der Mieter, für den in diesem Zeitraum eine Vorauszahlung von Betriebskosten für leitungsgebundenes Erdgas erstmalig vereinbart wurde, in Höhe eines Betrags von 25 % seiner Betriebskostenvorauszahlung für den Monat Dezember 2022.

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5 Steuerfreistellung des Grundrentenzuschlags vorgesehen

Gesetzlich wurde mit Wirkung ab dem 1.1.2021 ein einkommensabhängiger Zuschlag zur Rente für langjährige Versicherung bei Zeiten mit geringem Verdienst in der gesetzlichen Rentenversicherung eingeführt (sog. Grundrentenzuschlag). Mit dem Jahressteuergesetz 2022 soll nun gesetzlich geregelt werden, dass dieser Grundrentenzuschlag bei der Einkommensteuer steuerfrei ist, damit der Grundrentenzuschlag ungeschmälert bei den Leistungsempfängern verbleibt.

Hinweis:

In einschlägigen Fällen wird sichergestellt, dass der Träger der gesetzlichen Rentenversicherung an die Finanzbehörde eine korrigierte Rentenbezugsmitteilung übermittelt, in der der Grundrentenzuschlag separat ausgewiesen wird.

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6 Steuer- und beitragsfreie „Inflationsausgleichsprämie” von bis zu 3 000 € eingeführt

Zur Milderung der Folgen der stark gestiegenen Preise hat der Gesetzgeber die Möglichkeit geschaffen, dass Arbeitgeber ihren Arbeitnehmern eine steuer- und beitragsfreie „Inflationsausgleichsprämie” von bis zu 3 000 € zahlen. Dies ist an folgende Voraussetzungen geknüpft:

• Begünstigungszeitraum: Steuerfrei sind Leistungen im Zeitraum vom 26.10.2022 bis zum 31.12.2024. Die Steuerfreiheit von max. 3 000 € je Dienstverhältnis gilt jahresübergreifend. Es ist daher unerheblich, ob der Arbeitgeber in diesem Zeitraum seine Leistung in einem Betrag oder verteilt in mehreren Zahlungen erbringt. Bestehen in dem Begünstigungszeitraum mehrere Dienstverhältnisse, so kann – nach der aktuellen Ansicht – die Prämie mehrfach (je Dienstverhältnis bis zu 3 000 €) in Anspruch genommen werden. Für den Arbeitgeber liegen insoweit steuerlich abzugsfähige Betriebsausgaben vor.
• Zusätzlichkeitserfordernis: Die Nutzung des Steuerfreibetrags ist im Grundsatz für die Arbeitgeber freiwillig. Eine solche „Inflationsausgleichsprämie” kann ggf. tarifvertraglich vereinbart werden. Die Steuerfreiheit kommt nur auf Arbeitgeberleistungen zur Anwendung, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbracht werden. Ausgeschlossen ist die Steuerfreiheit also z.B. im Falle einer Gehaltsumwandlung oder bei der Abgeltung angesammelter Überstunden. Möglich ist es aber z.B., ein freiwilliges Weihnachtsgeld als steuerfreie „Inflationsausgleichsprämie” auszuzahlen.
• Arbeitgeberleistungen: Für die Inanspruchnahme der neuen Steuerfreiheit ist es unerheblich, ob die Arbeitgeberleistung in Form von Barlohn oder einer Sachzuwendung erbracht wird. Möglich ist also auch eine Nutzung des Steuerfreibetrags durch Ausgabe von Gutscheinen z.B. für das Tanken. Die Steuerfreiheit löst keinen Verbrauch der 50 €-Freigrenze aus; diese ist neben der steuerfrei gewährten Inflationsausgleichsprämie anwendbar.
• Freibetrag: Normiert ist ein Freibetrag von 3 000 €. Dieser ist branchenunabhängig. Da es sich um einen Freibetrag handelt, wird bei höheren Leistungen nur ein über die 3 000 € hinausgehender Betrag steuerlich erfasst.
• Arbeitgeberbezogene Inflationsausgleichsprämie: Die Steuerfreiheit gilt für alle Arbeitnehmer im steuerlichen Sinne, also auch z.B. für Geschäftsführer und Mini-Jobber. Nicht dagegen z.B. für freie Mitarbeiter, die nicht als Arbeitnehmer eingestuft werden. Bei familiennahen Dienstverhältnissen ist allerdings zu prüfen, ob die Inflationsausgleichsprämie der Vereinbarung zwischen Fremden entspricht. Dies ist insbesondere dann gegeben, wenn die Prämie auch Arbeitnehmern gewährt wird, die nicht Familienangehörige sind.
• Nachweis der Zwecksetzung: An den Zusammenhang zwischen Leistung und Preissteigerung werden keine besonderen Anforderungen gestellt. Es genügt nach der Gesetzesbegründung, wenn der Arbeitgeber bei Gewährung der Leistung in beliebiger Form (z.B. durch entsprechenden Hinweis auf dem Überweisungsträger im Rahmen der Lohnabrechnung) deutlich macht, dass diese im Zusammenhang mit der Preissteigerung steht.
• Aufzeichnungspflicht: Die steuerfreien Leistungen sind im Lohnkonto aufzuzeichnen.

Handlungsempfehlung:

Diese nun geschaffene Möglichkeit der steuer- und abgabenfreien Gewährung von Zusatzleistungen an die Arbeitnehmer kann in der Praxis vielfach sinnvoll eingesetzt werden. Individuell sollten die Möglichkeiten geprüft werden.

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7 Anhebung der Grenze für sog. Midi-Jobs

Die vollen Sozialversicherungsbeiträge werden nicht bereits mit Einsetzen der Sozialversicherungspflicht (grds. ab einem Lohn von 521 € pro Monat) fällig, sondern zunächst gilt der Übergangsbereich mit verminderten, aber ansteigenden Beiträgen. Damit soll der Einstieg in die sozialversicherungsrechtliche Beschäftigung erleichtert werden. Die Grenze für den Übergangsbereich wird nun zum 1.1.2023 von bislang 1 600 € auf 2 000 € angehoben. Damit fallen mehr Arbeitnehmer in diesen Übergangsbereich und bei bestehenden Arbeitsverhältnissen erfolgt eine geringere Belastung mit Sozialversicherungsbeiträgen.

Handlungsempfehlung:

Auf Arbeitgeberseite ist dafür Sorge zu tragen, dass diese Änderung bei der Entgeltabrechnung ab Januar 2023 berücksichtigt wird.

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8 Rechengrößen der Sozialversicherung für 2023, Beitragssätze Sozialversicherung

Die maßgeblichen Rechengrößen für die Sozialversicherung werden alljährlich an die Einkommensentwicklung angepasst und stellen sich für 2023 wie in der Übersicht „Beitragsbemessungsgrenzen” aufgeführt dar.

Übersicht: Beitragsbemessungsgrenzen

Die Beitragssätze zur Sozialversicherung stellen sich nach jetzigem Stand wie folgt dar:

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9 Sachbezugswerte für 2023

Werden den Arbeitnehmern kostenlos oder verbilligt Verpflegung, Wohnung oder Unterkunft zur Verfügung gestellt, liegen sog. Sachbezüge vor. Diese sind Teil des Arbeitslohns und deshalb als „geldwerter Vorteil” steuer- und sozialversicherungspflichtig. Zu bewerten sind diese Sachbezüge nach den Ansätzen der Sozialversicherungsentgeltverordnung. Die Sachbezugswerte entwickeln sich wie in der Übersicht „Sachbezugswerte” dargestellt.

Übersicht: Sachbezugswerte

Handlungsempfehlung:

Wegen der vergleichsweise geringen Sachbezugswerte kann es günstiger sein, wenn statt Barlohn Sachbezüge, z.B. in Form von Restaurantgutscheinen, an die Arbeitnehmer ausgegeben werden. Sachbezüge sind (insgesamt) bis zu einer Freigrenze von 50,00 € je Monat lohnsteuerfrei und unterliegen auch nicht der Sozialversicherungspflicht. Im Einzelfall sollte die Umsetzung einer solchen Gestaltung unter Hinzuziehung steuerlichen Rats erfolgen, da die Anerkennung von Sachbezügen an enge Bedingungen geknüpft ist.

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10 Gesetzlicher Mindestlohn bleibt für 2023 konstant

Nachdem der gesetzliche Mindestlohn zum 1.10.2022 auf 12,00 € angehoben wurde, bleibt dieser nun in 2023 konstant. Über weitere Erhöhungsschritte befindet die Mindestlohnkommission bis zum 30.6.2023 mit Wirkung zum 1.1.2024. Insofern bleibt auch die Grenze für Mini-Jobs, die seit 1.10.2022 an den gesetzlichen Mindestlohn gekoppelt ist, bei 520 €.

Hinweis:

Allerdings ist zu beachten, dass es etliche Branchen-Mindestlöhne gibt. Diese werden von Gewerkschaften und Arbeitgebern in einem Tarifvertrag ausgehandelt und von der Politik für allgemeinverbindlich erklärt. Branchen-Mindestlöhne gelten für alle Betriebe der Branche – auch für die, die nicht tarifgebunden sind. Zum 1.1.2023 werden verschiedene Mindestlöhne nach oben angepasst, nicht nur aus aktuellen Tarifverhandlungen (so z.B. im Dachdeckerhandwerk und in der Fleischwirtschaft), sondern auch aus bereits laufenden Vereinbarungen.

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11 Häusliches Arbeitszimmer/Home-Office-
Pauschale – Aktuelle Entwicklungen

Kosten der eigenen Wohnung, die durch die berufliche bzw. betriebliche Nutzung durch Arbeitnehmer oder Selbständige entstehen, können in 2022 nach folgenden Grundsätzen steuerlich angesetzt werden:

• Häusliches Arbeitszimmer: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer wie beispielsweise die anteilige Miete bzw. die anteilige Gebäudeabschreibung, Strom, Gas, Wasser, Versicherungen sowie Gemeindeabgaben sind grds. steuerlich nicht abzugsfähig. Abweichend hiervon gilt:
  1. Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, so können die entstandenen Kosten bis zu einem Höchstbetrag von 1 250 € im Jahr geltend gemacht werden.
  2. Bildet das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung, so können die tatsächlich angefallenen Kosten in unbegrenzter Höhe steuerlich geltend gemacht werden.
  Stets ist Voraussetzung, dass ein häusliches Arbeitszimmer im steuerlichen Sinne vorliegt. Insbesondere muss der Raum ausschließlich oder nahezu ausschließlich zu betrieblichen/beruflichen Zwecken genutzt werden.
• Home-Office-Pauschale: Liegt kein häusliches Arbeitszimmer vor oder wird auf einen Abzug der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer verzichtet, kann der Stpfl. für jeden Kalendertag, an dem er seine betriebliche oder berufliche Tätigkeit ausschließlich in der häuslichen Wohnung ausübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene Betätigungsstätte/erste Tätigkeitsstätte aufsucht, einen Betrag von 5 € abziehen. Insgesamt kann pro Jahr dieser Pauschbetrag maximal für 120 Tage geltend gemacht werden, also höchstens 600 € im Jahr. Diese Regelung zur sog. Home-Office-Pauschale gilt nach aktuellem Recht zeitlich befristet für die Jahre 2020 bis 2022.

Mit dem Jahressteuergesetz sind ab 2023 weitreichende Änderungen vorgesehen:

• Häusliches Arbeitszimmer: Vorgesehen ist, dass mit Wirkung ab 2023 die Regelungen zum häuslichen Arbeitszimmer vereinfacht und für einen breiteren Kreis an Stpfl. nutzbar gemacht werden. Es bleibt bei dem grundsätzlichen Abzugsverbot. Abweichend hiervon ist in zwei Fällen ein Abzug zukünftig möglich, und zwar
  1. wenn für die betriebliche und berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht (so klassisch bei Lehrerinnen und Lehrern, denen in der Schule für die Unterrichtsvorbereitung regelmäßig kein Arbeitsplatz zur Verfügung steht), können die Aufwendungen für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung pauschal – also unabhängig davon, ob und in welcher Höhe tatsächlich Kosten anfallen – mit dem Betrag von 1 250 € im Jahr (Jahrespauschale) abgezogen werden;
  2. bildet das Arbeitszimmer darüber hinaus auch den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung, können anstelle der Jahrespauschale die tatsächlichen Aufwendungen abgezogen werden.
  Nach wie vor ist der Abzug – anders als bei der Home-Office-Pauschale – daran geknüpft, dass ein häusliches Arbeitszimmer im steuerlichen Sinne vorliegt. Wie bislang sind von dem grds. Abzugsverbot Aufwendungen für Arbeitsmittel (wie z.B. Büromöbel und IT-Ausstattung) nicht erfasst.
• Home-Office-Pauschale: Die Home-Office-Pauschale soll nun zeitlich unbefristet gewährt werden und die Tagespauschale von 5 € soll ab 2023 für maximal 200 Tage im Jahr in Anspruch genommen werden können, so dass sich ein Abzugsbetrag von maximal 1 000 € pro Jahr ergibt. Erweiternd gilt zukünftig, dass wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein Arbeitsplatz zur Verfügung steht, ein Abzug der Tagespauschale auch dann zulässig ist, wenn die Tätigkeit am gleichen Kalendertag auch auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird. Ausgeschlossen ist die Tagespauschale, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung oder der Arbeitszimmerregelung geltend gemacht werden. Die Home-Office-Pauschale soll weiterhin sowohl für den Betriebsausgabenabzug (z.B. bei Freiberuflern) als auch beim Werbungskostenabzug (z.B. bei Arbeitnehmern) gelten.

Hinweis:

Das Gesetzgebungsverfahren zum Jahressteuergesetz 2022 ist noch nicht abgeschlossen, so dass sich noch Änderungen ergeben können.

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12 Elektronische Arbeitsunfähigkeitsbescheinigung wird ab 1.1.2023 Standard

Ab Januar rufen Arbeitgeber die Arbeitsunfähigkeitsbescheinigung erkrankter Mitarbeiter grundsätzlich elektronisch bei deren Krankenkasse ab (elektronische Arbeitsunfähigkeitsbescheinigung – eAU). Bislang war dies im Rahmen eines Pilotprojektes möglich. Die Arzt- und Zahnarztpraxen sowie die Krankenhäuser übermitteln die Arbeitsunfähigkeitszeiten an die Krankenkassen. Dies gilt auch für Minijobber, wobei auch bei diesen deren Krankenkasse die Daten bereithält und nicht die Minijob-Zentrale.

Handlungsempfehlung:

Die organisatorischen Voraussetzungen für den Datenabruf – regelmäßig über das Entgeltabrechnungsprogramm – sollten in der Praxis geschaffen und geprüft werden. Bei Abruf der eAU ist in zeitlicher Hinsicht zu beachten, dass die Arztpraxen usw. die Daten ggf. gesammelt für alle Patienten erst am Abend des Tages an die Krankenkassen übermitteln, so dass die Daten ggf. erst etwas zeitverzögert abrufbar sind.

Hinweis:

Das elektronische AU-Verfahren gilt nicht für privat krankenversicherte Arbeitnehmer, Zeiten von Rehabilitations- und Vorsorgemaßnahmen und für Minijobber in Privathaushalten und ebenso dann nicht, wenn die Feststellung der Arbeitsunfähigkeit durch einen Arzt erfolgt, der nicht an der vertragsärztlichen Versorgung teilnimmt, wie z.B. bei Privatpraxen oder einer Behandlung im Ausland.

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13 Ergebnisbelastung durch gestiegene Energiepreise: Prüfung einer Anpassung der Steuervorauszahlungen

Ist z.B. auf Grund der gestiegenen Energiepreise oder auch anderer Rohstoffpreise oder eines Absinkens der Umsatzerlöse auf Grund zurückgehender Konsumneigung aktuell mit einem Rückgang des Ergebnisses zu rechnen, so sollte geprüft werden, ob eine Anpassung der Steuervorauszahlungen angezeigt ist. Die Herabsetzung von Steuervorauszahlungen ist stets zu prüfen, da dies ein einfaches und effektives Instrument zur Schonung der Liquidität ist. Aktuell ist eine Anpassung der Steuervorauszahlungen noch in folgendem Rahmen möglich:

• Für das Jahr 2021 ist noch eine (nachträgliche) Anpassung der Vorauszahlungen bis zum 30.9.2023 möglich. Dies sollte genutzt werden, wenn sich nach vorläufiger Ermittlung voraussichtlich eine Steuererstattung ergibt, da die Anpassung der Vorauszahlungen sehr viel schneller Liquiditätswirkung entfaltet als die Veranlagung durch das Finanzamt.
• Die Anpassung der Vorauszahlungen für das Jahr 2022 ist bis zum 31.8.2024 möglich und kann bereits jetzt mittels Vorlage einer aktuellen BWA und einer Hochrechnung des voraussichtlichen Jahresergebnisses beantragt werden.
• Ebenso sind die Vorauszahlungen für das Jahr 2023 in den Blick zu nehmen. Diese sind grds. bemessen nach der zuletzt vorliegenden Steuerveranlagung, also einem mehr oder weniger weit zurückliegenden Jahr. Liegt eine nutzbare Planung für 2023 vor, so kann auf dieser Basis eine Anpassung der Vorauszahlzungen geprüft und ggf. beantragt werden.

Hinweis:

Die FinVerw hat bekannt gegeben, dass sowohl Anträge zur Anpassung der Vorauszahlungen zur Einkommensteuer als auch zur Gewerbesteuer auf Grund der aktuellen wirtschaftlichen Rahmenbedingungen von den Finanzämtern zügig und großzügig bearbeitet werden sollen.

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14 Neue Änderungen bei den Regeln zur Abschreibung

Die Rahmenbedingungen für die steuerlichen Abschreibungen haben sich geändert bzw. ändern sich nun zum Jahreswechsel, so dass dies bei der zeitlichen Planung von Investitionsentscheidungen zu berücksichtigen ist. Insoweit ist Folgendes zu beachten:

• Degressive Abschreibung: Nach derzeitigem Gesetzesstand läuft die degressive Abschreibung, die zeitlich befristet eingeführt worden ist, nun zum 31.12.2022 aus. Die degressive Abschreibung kann nach einem festen Prozentsatz vom jeweiligen Buchwert (Restwert) i.H.v. bis zu 25 %, höchstens des Zweieinhalbfachen der linearen Abschreibung berechnet werden. Die degressive Abschreibung kann steuerlich bei neuen oder gebrauchten beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, wie z.B. Maschinen, Betriebsvorrichtungen, Fahrzeugen und Betriebs- und Geschäftsausstattung, angewendet werden. Bei immateriellen Wirtschaftsgütern wie z.B. Software kommt weiterhin nur die lineare Abschreibung in Betracht. Nach aktuellem Stand läuft die Möglichkeit der degressiven AfA nun aus und besteht nur noch für Wirtschaftsgüter, die bis zum 31.12.2022 angeschafft oder hergestellt werden. Zu prüfen ist daher ein Vorziehen der Anschaffung bzw. Herstellung noch in das Jahr 2022. In 2022 kann damit zwar lediglich eine anteilige (¹/₁₂) AfA geltend gemacht werden, jedoch wird für solche Wirtschaftsgüter damit die degressive AfA für die gesamte Nutzungsdauer gesichert. Bei bereits erworbenen Wirtschaftsgütern kann auch vor dem Hintergrund des Auslaufens der degressiven AfA diese bis zum Ende der Nutzungsdauer genutzt werden.
• Nutzungsdauer von Computerhardware und Software zur Dateneingabe und Datenverarbeitung: Die FinVerw lässt es zu, dass die Nutzungsdauer von Computerhardware und Software zur Dateneingabe und -verarbeitung mit einem Jahr angesetzt wird. Weiterhin kann aus Vereinfachungsgründen im Jahr der Anschaffung bei diesen Wirtschaftsgütern stets die volle Jahresabschreibung geltend gemacht werden. Dennoch sind diese Wirtschaftsgüter im Anlagevermögen aufzunehmen. Abweichend hiervon kann der Stpfl. die Abschreibung auch nach der tatsächlichen – i.d.R. bei drei bis fünf Jahren liegenden – Nutzungsdauer ansetzen.

Hinweis:

Soweit diese „Sofortabschreibung” noch im Wirtschaftsjahr 2022 genutzt werden soll, setzt dies voraus, dass die Hard-/Software noch in 2022 angeschafft wird. An- und Abschlagszahlungen reichen nicht aus.

• Gebäudeabschreibung: Mit dem Jahressteuergesetz 2022 soll die Gebäudeabschreibung insbesondere für Wohngebäude von derzeit 2 % auf 3 % angehoben werden. Dies soll gelten für Gebäude, die nach dem 30.6.2023 fertiggestellt werden. Maßgeblich für die Fertigstellung ist die Bewohnbarkeit nach Abschluss der wesentlichen Bauarbeiten. Andererseits soll die Möglichkeit des Nachweises einer kürzeren Restnutzungsdauer gestrichen werden. Bereits vor diesem Stichtag fertiggestellte Gebäude sind von dieser Änderung nicht betroffen, sondern insoweit gelten die aktuellen Regelungen fort.
• „Superabschreibung” für Investitionen in Klimaschutz und Digitalisierung: Die im Koalitionsvertrag angekündigte Investitionsprämie für Klimaschutz und Digitalisierung („Superabschreibung”) wurde bislang nicht umgesetzt und soll voraussichtlich auch in 2023 nicht umgesetzt werden. Ein Aufschieben solcher Investitionen dürfte also keinen steuerlichen Vorteil bringen.

Hinweis:

Die Wahl der steuerlichen Abschreibungsmethode kann unabhängig von der Vorgehensweise in der Handelsbilanz erfolgen, so dass den unterschiedlichen Zielsetzungen beider Rechenwerke entsprochen werden kann.

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15 Möglichkeiten der Gewinnverlagerung bei Einnahmen-Überschussrechnung

Bei Freiberuflern, Kleingewerbetreibenden, Land- und Forstwirten und daneben auch bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung wird der Gewinn bzw. der Überschuss regelmäßig durch eine Einnahmen-Überschussrechnung ermittelt. In diesen Fällen bestehen weitgehende Gestaltungsmöglichkeiten, da unabhängig von der wirtschaftlichen Realisierung grundsätzlich Einnahmen im Zeitpunkt des Geldzuflusses und Ausgaben im Zeitpunkt des Geldabflusses steuerlich erfasst werden. Folgende Gestaltungsmöglichkeiten bieten sich jetzt zum Jahreswechsel an, um die Entstehung von Steuern aus dem Jahr 2022 in das Jahr 2023 zu verschieben:

• Hinausschieben des Zuflusses von Einnahmen durch verzögerte Rechnungsstellung oder Vereinbarung von entsprechenden Zahlungszielen;
• Vorziehen von Ausgaben durch Zahlung vor Fälligkeit oder auch durch Leistung von Vorauszahlungen, wobei zu beachten ist, dass Vorauszahlungen steuerlich nur dann anerkannt werden, wenn hierfür vernünftige wirtschaftliche Gründe vorliegen.

Bei regelmäßig wiederkehrenden Einnahmen (z.B. Zinsen, Mieten oder Beiträge), die wirtschaftlich dem abgelaufenen Jahr zuzuordnen sind, wird ein Zufluss in dem Jahr dann noch angenommen, wenn diese tatsächlich innerhalb kurzer Zeit (höchstens zehn Kalendertage) nach dem Jahreswechsel fällig sind und zufließen. Für Ausgaben gilt Entsprechendes. So ist z.B. eine Zahlung bis zum 10.1.2023 für eine 2022 betreffende regelmäßige Wartungs- oder Reinigungsleistung oder eine Miete noch in 2022 anzusetzen, wenn die Zahlung auch innerhalb des Zehn-Tages-Zeitraums fällig ist.

Nach der Rechtsprechung des BFH sind die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen als regelmäßig wiederkehrende Ausgaben einzustufen. Dies bedeutet, dass die bis zum 10.1.2023 geleistete Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Dezember 2022 bzw. für das vierte Quartal 2022 bzw. bei Dauerfristverlängerung für November 2022 grundsätzlich noch dem Jahr 2022 als Ausgabe zuzuordnen ist.

Insoweit ist die aktuelle Rechtsprechung des BFH zu beachten. Das Gericht hatte mit Urteil v. 16.2.2022 (Az. X R 2/21) entschieden, dass die Sonderregelung zum zeitlichen Ansatz regelmäßig wiederkehrende Einnahmen und Ausgaben voraussetzt, dass diese kurze Zeit vor Beginn bzw. kurze Zeit nach Beendigung des Kalenderjahres der wirtschaftlichen Zugehörigkeit nicht nur gezahlt, sondern auch fällig geworden sind. Bestätigt hat das Gericht diese Sichtweise mit Urteil v. 21.6.2022 (Az. VIII R 25/20). Danach ist die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Voranmeldungszeitraum des Dezembers des Vorjahres, die zwar innerhalb des maßgeblichen Zehn-Tages-Zeitraums geleistet, aber wegen einer Dauerfristverlängerung erst danach (am 10.2. des Folgejahres) fällig wird, bei der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Überschussrechnung erst im Jahr des Abflusses als Betriebsausgabe zu berücksichtigen und fällt also nicht unter die Sonderregelung.

Andererseits existiert eine gesetzliche Ausnahme vom Zufluss-/Abflussprinzip für Nutzungsüberlassungen über einen Zeitraum von mehr als fünf Jahren. Wird z.B. die Miete oder eine Leasingrate für einen Zeitraum von mehr als fünf Jahren im Voraus beglichen, so sind die Ausgaben nicht im Jahr der Zahlung in voller Höhe als Betriebsausgaben abzugsfähig, sondern auf den Vorauszahlungszeitraum zu verteilen. Dies gilt aber entsprechend auch für die Einnahmenseite.

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16 Handlungsbedarf zur Sicherstellung des Vorsteuerabzugs und weitere aktuelle Aspekte zur Umsatzsteuer

Die Umsatzsteuer ist materiell regelmäßig sehr bedeutsam und daher sollte zum anstehenden Jahresende eine Bestandsaufnahme durchgeführt werden:

• Sicherung des Vorsteuerabzugs: Das Recht auf Vorsteuerabzug erfordert das Vorhandensein einer ordnungsgemäßen Rechnung. Insoweit sollten etwaige Mängel in Rechnungen aus 2022 dadurch behoben werden, dass vom Rechnungsaussteller eine nachgebesserte Rechnung angefordert wird. Dies ist zwar im Grundsatz steuerlich auch später noch möglich, jedoch kann die Anforderung berichtigter Rechnungen zu praktischen Problemen führen, wenn dies erst Jahre später nach Aufdeckung der Mängel im Rahmen einer Steuerprüfung erfolgt. Insbesondere ist darauf zu achten, dass die Rechnung eine ausreichende Bezeichnung der Ware oder Dienstleistung beinhaltet. Mehrfach hat die Rechtsprechung bestätigt, dass der Vorsteuerabzug nur auf Grund einer Rechnung geltend gemacht werden kann, die eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung der Leistung ermöglicht, über die abgerechnet worden ist. Dies gilt auch für Dienstleistungen. So hat die Rechtsprechung Bezeichnungen wie „Bauarbeiten”, Beratungsleistungen”, „Werbungskosten lt. Absprache”, „Akquisitionsaufwand” oder „Reinigungskosten” nicht als ausreichend gewertet.
• Rechtzeitige Zuordnung von Wirtschaftsgütern zum Unternehmensvermögen: Der (teilweise) Vorsteuerabzug aus gemischt für unternehmerische und unternehmensfremde („private”) Zwecke genutzte Gegenstände erfordert die (teilweise) Zuordnung der Gegenstände zum umsatzsteuerrechtlichen Unternehmensvermögen. Bestätigt hat der BFH, dass die Ausübung des Zuordnungswahlrechts bis zum Ablauf der gesetzlichen Frist für die Abgabe der Umsatzsteuerjahreserklärung objektiv erkennbar erfolgt sein muss. Die Zuordnung zum Unternehmensvermögen kann im Zweifel durch Geltendmachung des Vorsteuerabzugs erfolgen. Insoweit sollte geprüft werden, ob in 2022 gemischt genutzte Gegenstände angeschafft oder hergestellt worden sind, die vollständig oder teilweise dem Unternehmensvermögen zugeordnet werden sollen, für die aber noch keine Zuordnungsentscheidung getroffen wurde.
• Einschränkung der Steuerbefreiung für Unterrichtsleistungen: Die Rechtsprechung hat in mehreren Urteilen die Steuerbefreiung für Unterrichtsleistungen eingeschränkt. Insgesamt ist die Abgrenzung noch nicht abschließend geklärt. Abgelehnt hat der BFH jedenfalls die Steuerbefreiung für Fahrschulunterricht zur Erlangung der Fahrerlaubnisse in den Klassen B und C1, für Schwimmunterricht, Präventions- und Persönlichkeitstraining, Tennisunterricht und Judounterricht.

Handlungsempfehlung:

In der Praxis müssen solche Fälle aufgedeckt werden und im Einzelfall ist zu prüfen, wie vorzugehen ist. Aktuell ist insbesondere unklar, ob die FinVerw Bestandsschutz für vergangene Jahre gewährt.

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17 Umsatzsteuersatz für pauschalierende Landwirte sinkt auf 9 %

Bei landwirtschaftlichen Betrieben mit einem Gesamtumsatz bis zu 600 000 € erfolgt i.d.R. die Berechnung der Umsatzsteuer nach einem herabgesetzten Steuersatz, was dann aber auch mit einem pauschalierten Vorsteuerabzug in gleicher Höhe verbunden ist. Auf Antrag kann auch zur Regelbesteuerung – 19 % Umsatzsteuer und Abzug der tatsächlichen Vorsteuerbeträge – optiert werden. Der Umsatzsteuersatz auf diese landwirtschaftlichen Produkte beträgt in 2022 9,5 % und für das Jahr 2023 wird der Pauschalsteuersatz auf 9 % festgelegt.

Handlungsempfehlung:

Ab dem 1.1.2023 sind erbrachte Lieferungen nun im Falle der Mehrwertsteuerpauschalierung mit einem Steuersatz von 9 % abzurechnen. Insoweit ist die Rechnungsstellung anzupassen. Entsprechend vermindert sich auch der pauschale Vorsteuerabzug. In der Regel ist diese Pauschalbesteuerung finanziell günstig und daneben braucht bei deren Nutzung auch der tatsächliche Vorsteuerabzug nicht ermittelt zu werden. Zu prüfen ist aber im Einzelfall, ob auf die Pauschalbesteuerung verzichtet werden sollte.

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18 Sicherstellung einer Verlustverrechnung bei Kommanditisten

Bei Gesellschaftern, die für Schulden der Gesellschaft nur beschränkt haften, also insbesondere bei Kommanditisten, ist die Möglichkeit des Ausgleichs von ihnen zuzurechnenden steuerlichen Verlusten der Gesellschaft mit anderen positiven Einkünften grundsätzlich auf die geleistete Einlage begrenzt. Vor dem Hintergrund der wirtschaftlichen Verwerfungen durch die aktuell deutlich gestiegenen Energiekosten und auch anderer Einsatzstoffe tritt vermehrt der Fall auf, dass die Gesellschaft 2022 mit einem steuerlichen Verlust abschließen wird. In diesen Fällen sollte deren steuerliche Verrechenbarkeit mit anderen Einkünften geprüft werden. Ist eine steuerliche Verrechenbarkeit im Jahr 2022 nicht oder nicht vollständig zu realisieren, weil durch die Verluste das Kapitalkonto negativ würde oder dieses bereits im negativen Bereich ist, sind diese nur mit Gewinnanteilen aus dem Gesellschaftsanteil in Folgejahren verrechenbar (verrechenbare Verluste). Das Verlustverrechnungspotenzial kann u.U. durch geeignete Maßnahmen, die allerdings noch in 2022 ergriffen werden müssen, erhöht werden.

Handlungsempfehlung:

Zunächst ist erforderlich, dass ein etwaiger steuerlicher Verlustanteil schon vor dem Ende des Wirtschaftsjahrs möglichst exakt prognostiziert wird. Zur Sicherstellung einer umfassenden Verlustverrechnung stehen dann verschiedene Gestaltungsmaßnahmen (z.B. die Erbringung von Bar- und Sacheinlagen oder die Erhöhung des Kapitalkontos durch Umwandlung von Gesellschafterforderungen in eine gesamthänderisch gebundene Rücklage) zur Verfügung. Die Konsequenzen – v.a. auch nichtsteuerlicher Art – derartiger Maßnahmen sind bedeutsam, so dass dringend anzuraten ist, steuerrechtliche Beratung in Anspruch zu nehmen.

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19 Vermögensverwaltende Gesellschaften: Vermeidung der gewerblichen Infizierung

Rein vermögensverwaltend tätige Personengesellschaften, wie z.B. im Falle einer Grundstücksverwaltung, unterliegen nicht der Gewerbesteuer. In der Praxis kommen diese Fälle sehr häufig vor. Zu denken ist nur an Erbengemeinschaften, die eine vermietete Immobilie verwalten oder die Verwaltung von Familienvermögen in Form von Immobilien in einer Personengesellschaft. In diesen Fällen ist allerdings zu beachten, dass, sobald diese Gesellschaft neben der vermögensverwaltenden Tätigkeit auch eine gewerbliche Tätigkeit aufnimmt, insgesamt gewerbliche Einkünfte vorliegen und damit eine Gewerbesteuerpflicht besteht und Wertsteigerungen im Vermögen umfassend steuerlich erfasst werden. Dies wird als gewerbliche Infizierung oder Abfärbewirkung bezeichnet. Insoweit hat der Gesetzgeber vor einigen Jahren diese gesetzliche Regelung dahingehend präzisiert, dass es unerheblich ist, ob aus der gewerblichen Tätigkeit ein Gewinn oder ein Verlust erzielt wird.

Vor diesem Hintergrund ist die Entscheidung des BFH v. 30.6.2022 (Az. IV R 42/19) zu sehen. Im Streitfall ging es um eine zunächst rein vermögensverwaltende GbR, welche Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielte. Im Jahr 2010 wurde auf einem Vermietungsobjekt von der GbR eine Photovoltaikanlage errichtet. Die Finanzierung wurde von den Gesellschaftern A und B unter dem Namen der GbR aufgenommen. Die Rechnung für die Errichtung einer betriebsfertigen PV-Anlage wurde an die GbR (Stpfl.) gestellt. Die Anmeldung der PV-Anlage bei der Bundesnetzagentur, der Abschluss des Einspeisevertrags sowie einer Elektronikversicherung erfolgten ebenfalls unter dem Namen der GbR. Im Einspeisevertrag ist das Geschäftskonto der Stpfl. als Bankverbindung angegeben. An die Stpfl. war auch die Bestätigung des Versorgungsvertrags mit der Stadtwerke D GmbH & Co. KG gerichtet. Aus der PV-Anlage wurden im Streitjahr steuerliche Verluste erzielt.

Der BFH bestätigt im Streitfall, dass die gewerblichen Einkünfte dazu führen, dass die GbR insgesamt gewerbliche Einkünfte erzielt. Die Umqualifizierung erfolge allerdings nur dann, wenn die gewerblichen Einkünfte eine Bagatellgrenze – 3 % der Umsatzerlöse oder 24 500 € absolut – überschreiten (was im Streitfall gegeben war). Dabei erfolgt die Prüfung der Bagatellgrenze im jeweiligen Veranlagungszeitraum und nicht unter Berücksichtigung veranlagungszeitraumübergreifender Entwicklungen der Verhältnisse.

Handlungsempfehlung:

Der BFH bestätigt abermals, dass der Abfärbewirkung entgangen werden kann, wenn die gewerbliche Tätigkeit in einer separaten – ggf. beteiligungsidentischen – Schwester-Personengesellschaft ausgeübt wird. Dies muss allerdings dann nach außen hin umgesetzt werden. Vorliegend hätten also Erwerb und Finanzierung der PV-Anlage über eine separate Gesellschaft erfolgen müssen und auch den Stromeinspeisevertrag hätte diese abschließen müssen. Die Stpfl. müssen also für eine eindeutige Trennung sorgen. Soweit dies im Einzelfall bislang nicht erfolgt ist, kann nun geprüft werden, ob diese Voraussetzungen noch bis zum 31.12.2022 geschaffen werden können, so dass die Abfärbewirkung ab 2023 vermieden wird.

Hinweis:

Mit dem Jahressteuergesetz 2022 ist vorgesehen, dass ab dem Jahr 2023 diese Abfärbewirkung bei Betrieb von PV-Anlagen bis zu einer bestimmten Größe durch ansonsten vermögensverwaltende Vermietungsgesellschaften nicht eintritt. Dann wäre diese Problematik – zumindest bis zu einer gewissen Maximalleistung der PV-Anlage – ab 2023 gelöst. Insoweit bleibt allerdings der Abschluss des Gesetzgebungsverfahrens abzuwarten.

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20 Aktueller steuerlicher Handlungsbedarf für Kapitalanleger

Sind Wertminderungen bei Kapitalanlagen eingetreten, ist zu prüfen, ob und inwieweit ihre Geltendmachung als ausgleichsfähige Verluste möglich und sinnvoll ist. Insoweit sind verschiedene Aspekte zu beachten:

• Besteht für Wertpapierdepots bei Kreditinstituten ein Verlusttopf (durch dort realisierte, aber nicht mit Erträgen verrechnete Verluste) und sollen die Verluste mit anderweitigen Kapitaleinkünften (z.B. bei einem anderen Kreditinstitut) verrechnet werden, ist es erforderlich, bis zum 15.12.2022 bei dem Kreditinstitut einen Antrag auf Erteilung einer Bescheinigung über den nicht ausgeglichenen Verlust zu stellen, den die auszahlende Stelle dann nicht mehr vortragen kann. Eine Verrechnung erfolgt dann im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung.
• Ehegattenübergreifende Verlustverrechnung: Verluste aus Kapitaleinkünften dürfen nur die Einkünfte, die der Stpfl. in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt, mindern. Insoweit ist die Verlustverrechnung also ausdrücklich auf diese Einkunftsart beschränkt. Bei Ehegatten gilt dies nach aktuellem Recht darüber hinaus ausdrücklich für den einzelnen Ehegatten. Mit Wirkung ab dem Jahr 2022 soll mit dem Jahressteuergesetz 2022 eine ehegattenübergreifende Verlustverrechnung eingeführt werden.

Handlungsempfehlung:

Soweit die Ehegatten eigene Konten/Depots führen, muss bei der Depotbank bis zum 15.12.2022 eine Verlustbescheinigung angefordert werden. Diese bescheinigten, noch nicht ausgeglichenen Verluste können dann im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung mit positiven Erträgen aus Kapitalvermögen aus anderen Depots/Konten des Ehegatten verrechnet werden, wenn die vorgesehene Gesetzesänderung wie aktuell vorgesehen umgesetzt wird.

• Zur steuerlichen Berücksichtigung des Ergebnisses aus periodenübergreifenden Optionsgeschäften hat der BFH mit Urteil v. 2.8.2022 (Az. VIII R 27/21) entschieden, dass Aufwendungen für die den Stillhalterprämien zugehörigen Glattstellungsgeschäfte in Ausnahme zum Abflussprinzip die Einnahmen in dem Veranlagungszeitraum mindern, in dem die Stillhalterprämien vereinnahmt wurden. Es handelt sich insoweit um ein rückwirkendes Ereignis. Ergibt sich dabei für das einzelne Stillhalter-/Glattstellungsgeschäft ein Verlust (eine negative Differenz), ist dieser abzugsfähig und unterliegt nicht dem Werbungskostenabzugsverbot. Insoweit muss regelmäßig überprüft werden, ob ein eventueller Kapitalertragsteuereinbehalt im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung richtigzustellen ist.
• Handel mit virtuellen Währungen, wie Bitcoin: Mit Schreiben v. 10.5.2022 (Az. IV C 1 – S 2256/19/10003 :001) hat die FinVerw nun erstmals eine bundesweit einheitliche Verwaltungsanweisung zur steuerlichen Behandlung von Token im Allgemeinen und virtuellen Währungen wie z.B. Bitcoin im Speziellen veröffentlicht. Danach unterliegt der An- und Verkauf von virtuellen Währungen im Regelfall nicht als Einkünfte aus Kapitalvermögen der Einkommensteuer, sondern wird als sonstige Einkünfte erfasst, so dass dies steuerlich nur dann relevant ist, wenn zwischen An- und Verkauf die Einjahresfrist für die steuerliche Erfassung von privaten Veräußerungsgeschäften noch nicht abgelaufen ist. Die passive Spekulation mit Krypto Assets ist für Privatinvestoren somit nach einem Jahr Haltedauer steuerfrei, solange sie die Schwelle zum „gewerblichen Händler” nicht überschreitet. Eine präzise Bestimmung dieser Schwelle fehlt allerdings weiterhin.
  Anders kann die aktive Tätigkeit (Fälle des sog. Minings, Stakings, der aktiven und passiven Airdrops, Forks etc.) zu beurteilen sein. Insoweit wird der Stpfl. ggf. im Rahmen einer gewerblichen Tätigkeit aktiv, so dass Wertsteigerungen stets steuerlich zu erfassen sind. Dies ist allerdings nach Lage des Einzelfalls zu beurteilen. Mining und Forging können je nach den Umständen des Einzelfalls eine private oder eine gewerbliche Tätigkeit sein. Eine gewerbliche Tätigkeit liegt insbesondere nur dann vor, wenn Gewinnerzielungsabsicht und Wiederholungsabsicht bestehen.

Handlungsempfehlung:

Der von den Kreditinstituten vorgenommene Steuereinbehalt bedarf vielfach der Überprüfung und ggf. dann einer Korrektur im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung.

Mit dem Jahressteuergesetz 2022 soll mit Wirkung ab 2023 der Sparerpauschbetrag von derzeit 801 € auf 1 000 € bzw. bei der Zusammenveranlagung von Ehegatten von 1 602 € auf 2 000 € angehoben werden.

Handlungsempfehlung:

Insoweit besteht für Stpfl. nach dem jetzigen Stand des Gesetzgebungsverfahrens kein Handlungsbedarf, da vorgesehen ist, dass die Kreditinstitute usw. bestehende Freistellungsaufträge automatisch um jeweils 24,844 % erhöhen. Soweit Freistellungsaufträge an mehrere Kreditinstitute usw. erteilt wurden, kann es sinnvoll sein, deren Höhe und Verteilung zu überprüfen und ggf. anzupassen.

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21 Fristverlängerung für die Erklärungsabgabe bei der Grundsteuer

Die Finanzministerinnen und Finanzminister der Länder haben sich am 13.10.2022 in Abstimmung mit dem BMF auf eine einmalige Fristverlängerung für die Erklärungsabgabe bei der Grundsteuer verständigt. Statt am 31.10.2022 läuft die Frist nunmehr am 31.1.2023 ab. Erklärt wurde, dass dies eine einmalige Fristverlängerung sei.

Handlungsempfehlung:

Auch wenn nun die Abgabefrist verlängert wurde, sollte eine frühzeitige Zusammenstellung der erforderlichen Daten für die Erklärung erfolgen. In vielen Fällen ist die Erklärung komplex und Besonderheiten müssen berücksichtigt werden, so dass es ratsam ist, steuerlichen Rat einzuholen.

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22 Vorgesehene Steuererleichterungen zu
Photovoltaikanlagen

Zur Beschleunigung des Ausbaus der Photovoltaik sind mit dem Jahressteuergesetz 2022 erhebliche steuerliche Erleichterungen vorgesehen. Allerdings muss deutlich darauf hingewiesen werden, dass das Gesetzgebungsverfahren voraussichtlich erst im Laufe des Dezembers 2022 abgeschlossen sein wird, so dass die endgültige Gesetzesfassung abzuwarten bleibt. Nach derzeitigem Stand sind folgende Maßnahmen vorgesehen:

Umsatzsteuer:

• Aktuelle Sichtweise: Wird auf dem selbst genutzten Eigenheim eine Photovoltaikanlage errichtet und insoweit der Strom soweit wie möglich selbst genutzt und im Übrigen in das allgemeine Stromnetz gegen Entgelt nach dem EEG eingespeist, so begründet dies im Grundsatz eine unternehmerische Tätigkeit i.S.d. Umsatzsteuerrechts. Auf die Höhe der erzielten Einnahmen und die Leistung der Anlage kommt es dabei nicht an. Allerdings kann in vielen Fällen von der sog. Kleinunternehmerregelung Gebrauch gemacht werden. Aber auch dann, wenn die Voraussetzungen zur Nutzung der Kleinunternehmerregelung vorliegen, ist es aus steuerlicher Sicht regelmäßig vorteilhaft, auf deren Anwendung zu verzichten. Dann kann aus der Errichtung der Anlage der Vorsteuerabzug gegenüber dem Finanzamt geltend gemacht werden. Das heißt, im Ergebnis muss nur der Netto-Investitionsbetrag selbst getragen werden. Die anschließende Einspeisung in das Stromnetz als auch die Selbstnutzung des erzeugten Stroms unterliegen dann allerdings der Umsatzsteuer.
• Vorgesehene Vereinfachung: Vorgesehen ist, dass sich die Umsatzsteuer auf 0 % ermäßigt („Nullsteuersatz”) für die Lieferung von Solarmodulen an den Betreiber einer Photovoltaikanlage, einschließlich der für den Betrieb einer Photovoltaikanlage wesentlichen Komponenten und der Speicher, die dazu dienen, den mit Solarmodulen erzeugten Strom zu speichern, wenn die Photovoltaikanlage auf oder in der Nähe von Privatwohnungen, Wohnungen sowie öffentlichen und anderen Gebäuden, die für dem Gemeinwohl dienende Tätigkeiten genutzt werden, installiert wird. Die Voraussetzungen gelten als erfüllt, wenn die installierte Bruttoleistung der Photovoltaikanlage laut Marktstammdatenregister nicht mehr als 30 kWp (Kilowatt peak) beträgt oder betragen wird. Gleiches gilt für die Installation von PV-Anlage und Speicher, wenn die Lieferung unter diese Sonderregelung fällt. Im Ergebnis entfällt damit vielfach die Notwendigkeit der Zuordnung einer PV-Anlage zum umsatzsteuerlichen Unternehmen zwecks Geltendmachung des Vorsteuerabzugs. Nach derzeitigem Stand soll diese Regelung am 1.1.2023 in Kraft treten.

Einkommensteuer:

• Aktuelle Sichtweise: Grundsätzlich ist der Betrieb einer Photovoltaikanlage eine gewerbliche Tätigkeit. Das heißt, diese löst eine Gewerbesteuerpflicht aus und ist bei der Einkommensteuer zu erfassen. Es muss eine steuerliche Gewinnermittlung vorgenommen werden. Die Aufnahme der Tätigkeit ist dabei stets dem Finanzamt anzuzeigen. Die steuerliche Erfassung ist oftmals durchaus attraktiv, da die Anschaffungskosten durch einen Investitionsabzugsbetrag und die Sonderabschreibung zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe sehr rasch steuerlich geltend gemacht werden können, so dass in den ersten Jahren des Anlagenbetriebs steuerliche Verluste anfallen, die mit anderen Einkünften verrechnet werden können.
  Um die entstehenden steuerlichen Verpflichtungen, wie Abgabe der Gewerbesteuererklärung, Gewinnermittlung für die Anlage und Berücksichtigung in der Einkommensteuererklärung zu vermeiden, hat die FinVerw Billigkeitsregelungen erlassen. Danach kann aus Vereinfachungsgründen bei kleineren Anlagen vom Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht ausgegangen werden, wodurch im Ergebnis von einer Besteuerung insgesamt abgesehen wird. Die Vereinfachungsregelung greift für alle Photovoltaikanlagen bis zu 10,0 kW/kWp, deren produzierter Strom neben der Einspeisung ins öffentliche Netz ausschließlich für eigene Wohnzwecke genutzt wird. Betreibt der Stpfl. mehrere Anlagen, so darf insgesamt die Grenze von 10 kWp nicht überschritten sein. Die Anwendung der Vereinfachungsregelung muss vom Stpfl. beim Finanzamt beantragt werden.
• Vorgesehene Vereinfachung: Nun ist vorgesehen, dass eine Steuerbefreiung eingeführt wird für Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
  • von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kWp und
  • von auf, an oder in überwiegend zu Wohnzwecken genutzten sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kWp je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
  insgesamt höchstens 100 kWp pro Stpfl. oder Gesellschaft (Mitunternehmerschaft). Nach dem derzeit vorliegenden Gesetzentwurf soll diese Regelung für sämtliche Anlagen unabhängig von der Inbetriebnahme und der bisherigen steuerlichen Behandlung gelten. Ob dies so bleibt, muss abgewartet werden. Insoweit ist das aktuelle Gesetzgebungsverfahren zu beobachten.

Handlungsempfehlung:

Vorgesehen sind ganz deutliche steuerliche Vereinfachungen bei der Investition in eine Photovoltaikanlage auf der selbst genutzten Immobilie und in begrenzten anderen Fällen. Soll von diesen Erleichterungen Gebrauch gemacht werden, so bietet es sich nach aktuellem Stand an, die Anschaffung auf 2023 zu verschieben. Die endgültige Fassung des Gesetzes bleibt allerdings abzuwarten.

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23 Erbschaft-/Schenkungsteuer: Deutlich steigende Immobilienbewertung

In Erbschaft-/Schenkungsteuerfällen ist im Grundsatz vorgesehen, dass übertragene Immobilien mit einem Wert angesetzt werden, der dem Marktwert nahekommt. Dies ist bislang vielfach aber nicht gewährleistet, da aktuelle Bewertungsparameter, die die örtlichen Gutachterausschüsse ermitteln sollen, oftmals nicht in der gesetzlich geforderten Form vorliegen. Dies betrifft insbesondere den Liegenschaftszins, der maßgeblich die Bewertung von vermieteten Mehrfamilienhäusern bestimmt.

Mit dem Jahressteuergesetz 2022 (JStG 2022) soll die Nutzung der Marktdaten der örtlichen Gutachterausschüsse nun abgesichert werden und damit insbesondere der kritischen Rechtsprechung des BFH begegnet werden. Die Auswirkungen können im Einzelfall gravierend sein. Insbesondere ist der Gebäudewert (stark vereinfacht) wesentlich aus den erzielten Mieten und unter Berücksichtigung des Liegenschaftszinssatzes zu berechnen. Der Liegenschaftszinssatz ist dazu in einen Vervielfältiger umzurechnen. Soweit im Einzelfall kein vom örtlichen Gutachterausschuss vorliegender Liegenschaftszinssatz vorliegt, kommt ein gesetzlich vorgegebener Liegenschaftszinssatz zur Anwendung. Die aktuellen Liegenschaftszinssätze für Mietwohngrundstücke stellen sich wie folgt dar:

Für Ein- und Zweifamilienhäuser gelten regelmäßig niedrigere Liegenschaftszinssätze bzw. höhere Vervielfältiger. Hinzu kommt noch eine weitere wertsteigernde Änderung, welche in der vorstehenden Tabelle noch nicht berücksichtigt ist: Bei der Umrechnung der Liegenschaftssätze in Vervielfältiger wird die Gesamtnutzungsdauer für die Gebäudearten „Ein- und Zweifamilienhäuser”, „Mietwohngrundstücke”, „Wohnungseigentum” sowie „Gemischt genutzte Grundstücke (Wohnhäuser mit Mischnutzung)” entsprechend der ImmoWertV von 70 Jahren auf 80 Jahren erhöht.

Diese im Einzelfall deutlichen Erhöhungen der Bewertungen können zum einen Anlass sein, vorgesehene Übertragungen von Immobilien insbesondere im Wege der vorweggenommenen Erbfolge ggf. zeitlich vorzuziehen. Insoweit kann allerdings abzuwägen sein, ob erwartet wird, dass auf Grund der wirtschaftlichen Rahmenbedingungen die Immobilienwerte in den kommenden Jahren möglicherweise deutlich sinken.

Des Weiteren ist zu beachten, dass die gesetzliche Bewertung sehr pauschal vorgeht, also individuelle Faktoren der Wertermittlung nicht berücksichtigt. Sollte der gesetzlich ermittelte Wert deutlich den Marktwert überschreiten, so kann der Stpfl. den geringeren Marktwert mittels qualifizierten Bewertungsgutachtens nachweisen. Allerdings muss dieses Gutachten fachlich hohen Ansprüchen genügen und ist damit kostenintensiv.

Handlungsempfehlung:

In solchen Fällen sollte stets steuerlicher Rat eingeholt werden, da vielfältige und materiell sehr bedeutsame steuerliche Aspekte zu berücksichtigen sind.

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24 Neue Anzeigepflichten bei der Grundsteuer

Aktuell werden die Grundsteuerwerte auf den Stichtag 1.1.2022 festgestellt, welche dann der Grundsteuer ab 2025 zu Grunde gelegt werden. Insoweit ist zu beachten, dass das nunmehr geltende Recht neue Anzeigepflichten vorsieht. Das alte Grundsteuerrecht sah seitens des Bewertungsgesetzes keine Anzeigepflichten vor; Steuererklärungen waren lediglich auf Aufforderung durch das Finanzamt einzureichen. Nunmehr wird eine Anzeigepflicht ausgelöst, wenn sich tatsächliche Verhältnisse ändern, die sich auf die Höhe des Grundsteuerwerts auswirken (so z.B. bei der Erweiterung der Wohnfläche). Gleiches gilt bei Auswirkungen auf die Vermögensart oder die Grundstücksart. Die Anzeige ist auf den Beginn des Kalenderjahres abzugeben, das der Änderung folgt. Die Frist dazu beträgt einen Monat. Damit sind Änderungen im Jahr 2022 bis zum 31.1.2023 anzuzeigen. In den Ländermodellen Bayern, Hamburg und Niedersachsen müssen Anzeigen bis zum 31.3. des Jahres abgegeben werden, das dem Jahr der Änderung folgt.

Handlungsempfehlung:

Mithin ist insbesondere bei Umbaumaßnahmen, wie z.B. dem Ausbau des Dachgeschosses, der Errichtung eines Anbaus oder Abrissmaßnahmen oder auch bei Nutzungsänderung, wie z.B. dem Umbau von Ladenlokalen in Wohnraum, stets zu prüfen, ob dies eine Anzeigepflicht auslöst. Sind relevante Änderungen im Jahr 2022 erfolgt, so muss die Anzeige an das Finanzamt bis Ende Januar 2023 erfolgen.

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25 Erneute Ausweitung der Möglichkeiten des Verlustrücktrags durch das Vierte Corona-Steuerhilfegesetz

Nachdem der Gesetzgeber mit dem Zweiten und dem Dritten Corona-Steuerhilfegesetz vom 29.6.2020 die Höchstbetragsgrenze beim steuerlichen Verlustrücktrag auch mit Wirkung für GmbH für die Jahre 2020 und 2021 zunächst auf 5 Mio. € und dann auf 10 Mio. € erweitert hatte, hat er nachfolgend mit dem Vierten Corona-Steuerhilfegesetz vom 19.6.2022 den betragsmäßig erweiterten Verlustrücktrag bis Ende 2023, also auf 2022 und 2023 ausgedehnt. Auch für Verluste der Jahre 2022 und 2023 ist also der Höchstbetrag beim Verlustrücktrag auf 10 Mio. € angehoben worden; ab 2024 soll dann wieder der ursprüngliche Betrag von 1 Mio. € gelten.

Des Weiteren ist der Verlustrücktrag erstmals für Verluste aus 2022 auf zwei Jahre ausgedehnt worden. Wird also in 2022 ein Verlust erwirtschaftet, so kann dieser mit positiven Ergebnissen in 2021 und mit positiven Ergebnissen in 2020 verrechnet werden. Insoweit sieht das Gesetz zwingend einen vorrangigen Rücktrag in das dem Verlustjahr unmittelbar vorangehende und dann nachrangig in das dem Verlustjahr zweite vorangehende Jahr vor.

Zu beachten ist, dass der Verlustrücktrag weiterhin nur für körperschaftsteuerliche Zwecke gilt, bei der Gewerbesteuer also Verluste unverändert nur mit künftigen Gewinnen aus Folgejahren verrechnet werden können.

Hinweis:

Die Möglichkeiten der periodenübergreifenden Verlustnutzung sind also deutlich ausgeweitet worden, so dass zeitlich früher eine positive Liquiditätswirkung durch Minderung der Steuerbelastung erreicht werden kann. Werden für 2022 Verluste erwartet und kann dieser Verlust in die Vorjahre zurückgetragen werden, so kann dies ggf. schon jetzt durch Herabsetzung der Vorauszahlungen für die Rücktragsjahre berücksichtigt werden, soweit für diese noch keine Veranlagungen erfolgt sind. Insoweit bedarf es eines Antrags des Stpfl. Diese Möglichkeiten sind für den Einzelfall zu prüfen.

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26 Aktuelles Gesellschaftsrecht: Digitalisierungsschub durch Umsetzung der Digitalisierungsrichtlinie in 2022

Das Gesellschaftsrecht der GmbH hat im Sommer 2022 insbesondere mit zwei Gesetzgebungsverfahren wichtige Impulse zur Digitalisierung erfahren. Seit dem 1.8.2022 ist es möglich, im Wege einer neu eingeführten Video-Beurkundung online eine GmbH zu gründen und Satzungsänderungen zu beschließen (was i.Ü. auch Kapitalmaßnahmen umfasst). Zudem sind auch Regelungen zu virtuellen Gesellschafterversammlungen bei der GmbH eingeführt worden, was eine deutliche Flexibilisierung mit sich bringen wird. Diese Neuerungen gehen zurück auf die EU-Digitalisierungsrichtlinie und wurden in deutsches Recht über das Gesetz zur Umsetzung der Digitalisierungsrichtlinie (DiRUG v. 5.7.2021, Inkrafttreten am 1.8.2022) und das Gesetz zur Ergänzung der Regelungen zur Umsetzung der Digitalisierungsrichtlinie und zur Änderung weiterer Vorschriften (DiREG v. 15.7.2022, teilw. Inkrafttreten auch schon am 1.8.2022, i.Ü. zum 1.8.2023) umgesetzt.

Danach ist seit dem 1.8.2022 insbesondere die Bargründung einer GmbH im Wege des neuen notariellen Onlineverfahrens erlaubt, ab dem 1.8.2023 werden auch (wenn nicht andere Formerfordernisse, wie z.B. bei der Erbringung von Immobilien, dem entgegenstehen) bestimmte Arten der Sachgründung zulässig sein. Die insoweit zu unterzeichnende Gesellschafterliste kann künftig auch mit einer qualifizierten elektronischen Signatur dem Notar zur Weitergabe an das Handelsregister übermittelt werden.

Ab dem 1.8.2023 können dann auch satzungsändernde Gesellschafterbeschlüsse, die beurkundungsbedürftig sind, online beurkundet werden, sofern sie einstimmig getroffen werden. Bei kontroversen (nicht einstimmigen) Beschlüssen ist weiterhin das Präsenzverfahren erforderlich.

Geschäftsanteilsabtretungen von GmbHs im Onlineverfahren sind auch künftig nicht zugelassen.

Hinweis:

Da die neuen notariellen Onlineverfahren etwas unübersichtlich ausgefallen sind (so ändert das DiREG schon mit Wirkung vom 1.8.2022 im DiRUG vorgesehene Regelungen, also mit Inkrafttreten des DiRUG zum 1.8.2022 ist dieses schon wieder in Teilen überholt), sollte in einschlägigen Fällen fachlicher Rat eingeholt werden.

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27 Gestaltungsüberlegungen zum Jahreswechsel

a) Bilanzpolitik: Bedeutung der Größenklassen des Handelsgesetzbuches

Die Anforderungen an die handelsrechtliche Rechnungslegung sind gestaffelt: Kleine Kapitalgesellschaften genießen gegenüber mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften eine Reihe von teilweise deutlichen Vorteilen, so dass auch vor dem kommenden Bilanzstichtag die Schwellenwerte der Größenklassen des HGB für Kapitalgesellschaften genau betrachtet werden sollten. So unterliegen kleine Kapitalgesellschaften insbesondere nicht der gesetzlichen Prüfungspflicht durch einen vereidigten Buch- oder Wirtschaftsprüfer. Die Aufstellung des Jahresabschlusses kann für diese Gesellschaften zeitlich später erfolgen. Außerdem sind auch deutlich weniger Pflichtangaben im Anhang zu machen, die Bilanz braucht weniger tief gegliedert zu werden und auf einen Lagebericht kann verzichtet werden. Darüber hinaus existieren noch deutliche Erleichterungen bei der Publizität des Jahresabschlusses im Bundesanzeiger, insbesondere braucht die Gewinn- und Verlustrechnung nicht offengelegt zu werden.

Daher sollte zum Jahresende, das ja regelmäßig auch das Ende des Wirtschaftsjahres darstellt, geprüft werden, ob die jeweiligen Schwellenwerte durch geeignete Gestaltungsmaßnahmen noch vor dem Bilanzstichtag unterschritten werden können. Allerdings treten die Rechtsfolgen erst dann ein, wenn zwei der genannten Merkmale (Schwellenwerte) an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen unter- oder überschritten werden. Die Größenklassen stellen sich wie folgt dar:

Entsprechende Gestaltungsüberlegungen sind auch bei Vorliegen von Tochtergesellschaften bezüglich der Schwellenwerte zur Befreiung von der Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses anzustellen. Ein Konzernabschluss muss dann aufgestellt werden, wenn ein Mutter-Tochter-Verhältnis besteht und mindestens zwei der drei nachfolgend genannten Merkmale überschritten werden. Bei der Prüfung der Konzernrechnungslegungspflicht wird zwischen der Brutto- und der Nettomethode differenziert. Bei der Bruttomethode wird aus den Bilanzen der einzubeziehenden Unternehmen lediglich durch Aufaddieren eine Summenbilanz erstellt, bei der Nettomethode wird ein „Probe”-Konzernabschluss einschließlich der erforderlichen Konsolidierungsbuchungen aufgestellt.

Die Schwellenwerte für die Pflicht zur Aufstellung eines Konzernabschlusses sind wie folgt gesetzlich festgelegt:

Handlungsempfehlung:

Soweit beabsichtigt wird, gerade das gestaltbar erscheinende Kriterium der Bilanzsumme mit dem Ziel des Unterschreitens der Schwellenwerte zu mindern, können verschiedene sachverhaltsgestaltende wie auch bilanzpolitische Instrumente genutzt werden, deren Einsatz im konkreten Einzelfall zu prüfen wäre. Zu denken ist z.B. an folgende Instrumente: Aufschub von Investitionen und/oder Außenfinanzierungen, Rückführung von Außenfinanzierungen, sale-and-lease-back-Gestaltungen, Vornahme von Gewinnausschüttungen, Abtretung von Forderungen, Auslagerung von Pensionsverpflichtungen. Unter Hinzuziehung steuerlichen Rats sollten rechtzeitig die Situation analysiert und mögliche Strategien entwickelt werden.

b) Bilanzpolitik: Besondere Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften

Besondere Erleichterungen werden sog. Kleinstkapitalgesellschaften gewährt. Ein Unternehmen wird dann als Kleinstkapitalgesellschaft (oder entsprechend als Kleinst-GmbH & Co. KG) eingestuft, wenn an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen jeweils zwei der folgenden drei Größenmerkmale nicht überschritten werden:

• Bilanzsumme (nach Abzug eines etwaigen Fehlbetrags): 350 000 €,
• Umsatzerlöse: 700 000 €,
• Arbeitnehmerzahl im Jahresdurchschnitt: 10 Personen.

Damit verbunden bleiben – neben den bereits für kleine Gesellschaften geltenden Erleichterungen – erhebliche Vereinfachungen hinsichtlich des Jahresabschlusses: erhebliche Verkürzung und Vereinfachung der Gliederungen von Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung, Befreiung von der Aufstellung eines Anhangs und der Offenlegungspflicht.

Explizit nicht zum Kreis der Kleinstunternehmen gehören Unternehmensbeteiligungsgesellschaften sowie Holding- und Beteiligungsgesellschaften, nicht aber solche Holdinggesellschaften, die aktiv in das laufende Tagesgeschäft der Tochtergesellschaften eingreifen (sog. Führungs- oder Funktionsholdings). Reine Komplementär-GmbHs kommen daher schon wegen der Haftungsübernahme und Geschäftsführung weiterhin als Kleinstkapitalgesellschaften in Frage.

Hinweis:

Gerade im Hinblick auf die im Bundesanzeiger zu veröffentlichenden Daten sind die Erleichterungen für Kleinstkapitalgesellschaften wichtig. Von Bedeutung ist, dass durchaus auch für diese Kleinstkapitalgesellschaften ein ausführlicher Jahresabschluss aufgestellt werden kann, um z.B. gegenüber den Gesellschaftern oder der Hausbank ausreichende Informationen zu geben. Ein weiterer zur Veröffentlichung bestimmter Jahresabschluss kann dann unabhängig davon nach den vereinfachten Regeln für Kleinstkapitalgesellschaften aufgestellt werden.

Handlungsempfehlung:

Vor dem Hintergrund dieser Erleichterungen ist zum Jahreswechsel 2022/2023 zu prüfen, ob die Schwellenwerte für Kleinstkapitalgesellschaften durch geeignete Gestaltungsmaßnahmen noch vor dem Bilanzstichtag unterschritten werden können. Auch insoweit ist zu beachten, dass die begünstigenden Rechtsfolgen erst dann eintreten, wenn zwei der genannten Merkmale (Schwellenwerte) an zwei aufeinanderfolgenden Abschlussstichtagen nicht überschritten werden.

c) Mindestbesteuerung durch ergebnispolitische Maßnahmen vermeiden

Auch Kapitalgesellschaften unterliegen der mit dem Begriff „Mindestbesteuerung” bezeichneten gesetzlichen Regelung, nach der ein steuerlicher Verlustvortrag im Einzelfall nur begrenzt genutzt werden kann. Konkret ordnet die Vorschrift, deren Verfassungsmäßigkeit derzeit immer noch auf dem Prüfstand des BVerfG steht, an, dass in vorhergehenden Jahren noch nicht verrechnete Verluste in nachfolgenden Gewinnjahren nur i.H.v. 1 Mio. € (sog. Sockelbetrag) unbeschränkt verrechnet werden dürfen. Der diesen Sockelbetrag übersteigende Gewinn kann nur zu 60 % verrechnet werden – die verbleibenden 40 % sind auch dann zu versteuern, wenn der Verlustvortrag den Gewinn übersteigt. Besonders zu betonen ist in diesem Zusammenhang, dass die auf Grund der Pandemie im Zuge der sog. Corona-Steuerhilfegesetze deutlich ausgeweiteten Verlustverrechnungsmöglichkeiten nur die Verrechnung aktueller negativer Einkünfte mit positiven Einkünften vergangener Perioden betreffen (sog. Verlustrücktrag), nicht aber den sog. Verlustvortrag – für die Verrechnung in zukünftigen Perioden sind die gesetzlichen Grundlagen unverändert geblieben.

Handlungsempfehlung:

Vor diesem Hintergrund sollte der Jahreswechsel 2022/2023 Anlass sein, in Verlustsituationen durch geeignete Maßnahmen das Entstehen oder die Erhöhung eines nur begrenzt abzugsfähigen Verlustvortrags zu vermeiden. In 2022 entstehende Verluste können im ersten Schritt mit positiven Ergebnissen der Vorjahre verrechnet werden. Soweit dies nicht möglich ist – weil beispielsweise der Verlust 2022 die Gewinne der Jahre 2020 und 2021 übersteigt oder in diesen Jahren ebenfalls Verluste erzielt wurden –, kommt dann ein Verlustvortrag in Betracht. Grundsätzlich sollte der drohenden Mindestbesteuerung durch eine frühzeitige Ergebnisplanung, mit deren Hilfe die anfallenden Verluste begrenzt werden, begegnet werden:

• Verbesserung des Ergebnisses der GmbH durch Verzicht des Gesellschafters auf Nutzungs- oder Tätigkeitsvergütungen bzw. Zinsen. Allerdings ist ein solcher Verzicht mit steuerlicher Rückwirkung nicht möglich, da sonst die Qualifizierung als verdeckte Einlage droht und der sich ergebende bilanzielle Ertrag vom steuerlichen Einkommen der GmbH in gleicher Höhe wieder abgezogen wird. Aus Gesellschaftersicht gilt die Vergütung zudem dennoch als zugeflossen. Der Verzicht sollte daher frühzeitig und mit Wirkung für künftige Zahlungsverpflichtungen der GmbH erfolgen.
• Vorziehen gewinnrealisierender Vorgänge auf 2022, z.B. durch Veräußerungen im Unternehmensverbund oder vorgezogene Abnahmen eines Auftrags.
• Verschieben von Aufwendungen, z.B. von Erhaltungs- oder Werbemaßnahmen, in das Jahr 2023.
• Soweit dies im Einzelfall noch zulässig ist, können zur Ergebnisbeeinflussung u.U. auch Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechte anders als bisher ausgeübt werden. Spielräume bieten sich insbesondere im Bereich der Rückstellungen und auch bei der Bewertung des Vorratsvermögens.

Hinweis:

Wird für 2022 mit einem positiven Ergebnis gerechnet und bestehen Verlustvorträge, so muss die Wirkung der Mindestbesteuerung beachtet werden, da diese eben trotz ausreichend hoher Verlustvorträge zu einer Steuerbelastung führen kann.

d) Überlegungen zur Ausschüttungspolitik zum Jahreswechsel 2022/2023

Werden aktuell Gewinnausschüttungen geplant, so ist abzuwägen, ob diese noch in 2022 oder aber erst in 2023 erfolgen sollen. Bei dieser Entscheidung sind einerseits die steuerliche Situation der Gesellschaft und andererseits die des Gesellschafters zu berücksichtigen (dabei wird zunächst davon ausgegangen, dass die Rückführung des Solidaritätszuschlags als verfassungskonform eingestuft werden wird, dazu sind allerdings zum Jahreswechsel 2022/2023 zwei Verfahren beim BFH sowie eine Verfassungsbeschwerde beim BVerfG anhängig, so dass die weitere Rechtsentwicklung aufmerksam zu beobachten ist):

• Ist der Gesellschafter der GmbH eine natürliche Person und hält er die Geschäftsanteile in seinem steuerlichen Betriebsvermögen, so kommt die Abgeltungsteuer nicht zur Anwendung. Für die Ausschüttungspolitik ist in diesem Fall entscheidungserheblich, in welchem Veranlagungszeitraum der persönliche Spitzensteuersatz niedriger ist; in diesem Veranlagungszeitraum sollte dann ausgeschüttet werden.
  Gleiches gilt, wenn der Gesellschafter die Geschäftsanteile zwar in seinem steuerlichen Privatvermögen hält, die Anwendung der sog. Abgeltungsteuer aber gleichwohl ausscheidet, z.B. weil ein zu mindestens 25 % an der Kapitalgesellschaft beteiligter Gesellschafter beantragt, auf die Anwendung des besonderen Steuersatzes zu verzichten. Auch in diesem Fall werden die Ausschüttungen mit dem tariflichen Einkommensteuersatz besteuert. Ein Vorteil kann für den beantragenden Gesellschafter darin bestehen, dass bei Ausübung des Wahlrechts auch Werbungskosten geltend gemacht werden können, was z.B. bei hohen Refinanzierungskosten der Beteiligung steuerlich zu einem günstigeren Ergebnis führen kann.
• Ist der Gesellschafter der GmbH eine natürliche Person und hält er die Geschäftsanteile in seinem steuerlichen Privatvermögen mit der Folge, dass die sog. Abgeltungsteuer zur Anwendung kommt, macht es nach der derzeitigen Rechtslage i.d.R. keinen Unterschied, ob die Ausschüttung in 2022 oder in 2023 erfolgt. Die Gewinnausschüttung wird in beiden Fällen mit dem Abgeltungssteuersatz von 25 % und ggf. Kirchensteuer belastet; der Solidaritätszuschlag wird nachfolgend noch näher betrachtet. Rein aus Sicht des EStG ist eine differenzierte Betrachtung nur in den seltenen Ausnahmefällen erforderlich, in denen der persönliche Grenzsteuersatz unter 25 % liegt und der Gesellschafter im Rahmen der sog. „Günstigerprüfung” eine teilweise Erstattung der sog. Abgeltungsteuer beantragen kann. Dies kann z.B. gegeben sein, wenn aus anderen Einkunftsquellen Verluste resultieren und sich deshalb eine sehr niedrige steuerliche Bemessungsgrundlage ergibt.
• Ist der Gesellschafter der GmbH seinerseits eine Kapitalgesellschaft, macht es ebenfalls keinen Unterschied, ob die Ausschüttung in 2022 oder in 2023 erfolgt, da derzeit keine Änderung des Steuertarifs bzw. der Steuerbefreiung absehbar ist.

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28 Wichtige aktuelle Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen für GmbH und Gesellschafter

Nachfolgend sind wichtige in 2022 veröffentlichte finanzgerichtliche Entscheidungen und Verwaltungsanweisungen zusammengefasst, die für die GmbH und ihre Gesellschafter Anlass sein können, bestehende Gestaltungen und Vereinbarungen zu überprüfen:

Steuerfragen bei steuerlichen Organschaftsverhältnissen:

• Erfordernis der eigenen gewerblichen Tätigkeit des Organträgers (einer geschäftsleitenden Holding): Organträger einer körperschaftsteuerlichen Organschaft kann auch eine Personengesellschaft sein, allerdings nur dann, wenn diese eine eigene gewerbliche Tätigkeit ausübt. Daher können gewerblich geprägte Personengesellschaften ebenso wenig Organträger sein wie vermögensverwaltende oder rein freiberuflich tätige Personengesellschaften. Dies hat das FG Nürnberg mit seinem nicht rechtskräftigen Urteil v. 12.1.2022 (Az. 1 K 1090/19) bestätigt und ausgeführt, dass bei einer geschäftsleitenden Holding eine eigene gewerbliche Tätigkeit nur dann vorliegt, wenn sie eine einheitliche Leitung über den Konzern ausübt (sog. geschäftsleitende Holding). Die einheitliche Leitung könne durch die Herausgabe von Richtlinien, Empfehlungen, gemeinsamen Besprechungen und Beratungen erfolgen, wenn sie schriftlich festgehalten werden. Dagegen reiche es nicht aus, dass sich die einheitliche Leitung nur stillschweigend aus einer weitgehenden personellen Verflechtung der Geschäftsführungen der Konzernunternehmen ergibt.

Handlungsempfehlung:

Da das Erfordernis der originären gewerblichen Tätigkeit die grundsätzliche Eignung der Personengesellschaft als Organträger erheblich einschränkt, ist für die Praxis anzuraten, die entgeltliche Übernahme der Verwaltung bzw. die Erbringung von Dienstleistungen sorgfältig zu dokumentieren. Für die Annahme der Gewerblichkeit lässt es die FinVerw sogar genügen, wenn dies auch nur gegenüber einer Tochtergesellschaft (Organgesellschaft) gegen gesondertes Entgelt und mit Abrechnung wie gegenüber fremden Dritten erfolgt. Es soll sogar genügen, wenn die entgeltlichen Dienstleistungen von einer Organträger-Holding ohne eigenes Personal lediglich im Konzern oder von außen eingekauft und mit einer deutlichen Marge an die Organgesellschaft(en) weiterfakturiert werden.

• Berechtigter der Erstattung von Umsatzsteuervorauszahlungen in (vermeintlichen)Organschaftsfällen: Der BFH hat mit seinem Urteil vom 14.12.2021 (Az. VII R 20/18) ausgeführt, dass es für den Anspruch auf eine Steuererstattung gerade nicht darauf ankomme, von wem und mit wessen Mitteln gezahlt worden ist, sondern nur darauf, wessen Steuerschuld nach dem Willen des Zahlenden getilgt werden sollte. Daher sei auch im Fall einer vermeintlichen Organschaft zu klären, auf wessen Rechnung Zahlungen bewirkt worden sind.

Hinweis:

In der Praxis sollte also immer darauf geachtet werden, dass gegenüber dem FA deutlich gemacht wird, auf wessen Steuerschuld entsprechende Zahlungen erfolgen.

• Eine atypisch stille Beteiligung an der vermeintlichen Organgesellschaft verhindert die Anerkennung der Organschaft: Mit seinem nicht rechtskräftigen Urteil vom 12.4.2021 hat das FG Düsseldorf (Az. 6 K 2616/17 K,G,F; Revision des BFH: I R 17/21) in Bestätigung der Auffassung der FinVerw entschieden, dass das Bestehen einer atypisch stillen Beteiligung an einer vermeintlichen Organgesellschaft die körperschaftsteuerliche Organschaft ausschließt. Denn diese setzt für ihre Anerkennung neben der sog. finanziellen Eingliederung grundsätzlich auch den Abschluss und die tatsächliche Durchführung eines Ergebnisabführungsvertrags voraus, auf dessen Basis der ganze Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen ist.
  Eine GmbH, an der eine atypisch stille Beteiligung besteht, kann also nicht Organgesellschaft sein, da sie gerade nicht ihren „ganzen Gewinn” abführen kann, weil sie auf Grund des Vertrags über die atypisch stille Gesellschaft verpflichtet ist, einen Teil ihres Gewinns eben an den atypisch still beteiligten Gesellschafter abzuführen.

Hinweis:

Die weitere Rechtsentwicklung ist angesichts des beim BFH unter dem Az. I R 17/21 anhängigen Revisionsverfahrens aufmerksam zu beobachten. Vor der Etablierung einer Organschaft sollte geprüft werden, ob entsprechende atypisch stille Beteiligungen bestehen; solche müssten nach der vorgenannten Rechtsprechung im Vorfeld eines Ergebnisabführungsvertrags beendet werden.

Steuerfragen auf der Gesellschaftsebene:

• Dividendenfreistellung bei Zwischenschaltung einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft: Der Regelungskreis des § 8b KStG sieht vor, dass Dividendenerträge und Veräußerungsergebnisse auf der Ebene der Mutter-GmbH bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, also bei dieser – verkürzt dargestellt – steuerfrei sind. Die Vorschrift soll eine mehrfache Körperschaftsteuerbelastung bzw. einen Kaskadeneffekt auf den einzelnen Gesellschaftsebenen vermeiden. Diese Steuerbefreiung greift nach Auffassung des FG Münster (rechtskräftiges Urteil v. 6.4.2022, Az. 13 K 3550/19 K,G,F) auch dann, wenn zwischen Mutter-GmbH und Tochter-GmbH eine vermögensverwaltende, nicht gewerblich geprägte Personengesellschaft zwischengeschaltet ist. Die Beteiligung an der Tochter-GmbH sei wegen § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO als „unmittelbare” Beteiligung anzusehen. Insoweit sind z.B. im Hinblick auf die für die Steuerbefreiung relevante 10 %-Grenze für Streubesitzdividenden also die durchgerechneten Beteiligungsverhältnisse der Gesellschafter der vermögensverwaltenden Gesellschaft an der Kapitalgesellschaft entscheidend.

Hinweis:

Das FG unterstreicht damit die vom BFH entwickelten Grundsätze zur Annahme einer „unmittelbaren” Beteiligung nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO. Schließlich hat der BFH den Grundsatz der steuerrechtlichen Transparenz einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft auch bereits im Zusammenhang mit anderen Normen, z.B. § 17 EStG, festgestellt (vgl. BFH v. 9.5.2000, VIII R 41/99, HFR 2000, 810).

• Angemessenheit der Übernahme des Gründungsaufwands durch die GmbH: Im Zuge der Gründung einer GmbH wird häufig eine Satzungsklausel aufgenommen, nach der die GmbH die Gründungskosten in einer bestimmten Höhe übernimmt. In der notariellen Praxis wird regelmäßig ein Gründungsaufwand der GmbH i.H.v. 10 % der Stammkapitalziffer in die Satzung aufgenommen, da dies i.d.R. von den Registergerichten im Rahmen der Angemessenheitsprüfung zum Gläubigerschutz akzeptiert wird. Es besteht aber tatsächlich keine Beschränkung der Höhe des übernehmbaren Gründungsaufwandes auf bis zu 10 % des Stammkapitals, wie das Kammergericht Berlin mit seinem Beschluss v. 26.10.2021 (Az. 22 W 44/21) entschieden hat. Danach ist eine starre Grenze nicht gerechtfertigt und auch eine deutlich über 10 % hinausgehende Übernahme dann zulässig, wenn der Gesellschaft freies Kapital in Höhe eines Mehrfachen des Stammkapitals zur Verfügung steht.

Hinweis:

Für die praktische Umsetzung ist trotzdem zu empfehlen, sich im Interesse einer möglichst zügigen Handelsregistereintragung (mit der ja z.B. Umwandlungsmaßnahmen erst wirksam werden) weiterhin an der 10 %-Grenze zu orientieren. Zugleich kann mit Blick auf den Beschluss des KG Berlin ein höherer Gründungsaufwand geregelt werden, es sollte dann aber nachgewiesen werden, dass die GmbH über ausreichend freies Vermögen verfügt.

Steuerfragen auf der Gesellschafterebene:

• BMF zu nachträglichen Anschaffungskosten von Beteiligungen i.S.d. § 17 Abs. 2a EStG: Bereits in 2019 hat der Gesetzgeber die frühere BFH-Rechtsprechung, nach der für eine wesentliche Beteiligung i.S.d. § 17 EStG der Begriff der nachträglichen Anschaffungskosten weit verstanden wurde und insbesondere auf Basis des gesellschaftsrechtlichen Eigenkapitalrechts auch Darlehensverluste und Bürgschaftsregressforderungen bei § 17 EStG abzugsfähig waren (sich also steuermindernd ausgewirkt haben), gesetzlich fixiert. Zu diesem Regelungskreis hat nun die FinVerw erstmals mit Schreiben des BMF v. 7.6.2022 (Az. IV C 6 – S 2244/20/10001 :001) Stellung genommen und dabei eine Fülle an Detailfragen angesprochen, z.B., wann die Gewährung oder das Stehenlassen eines Darlehens gesellschaftsrechtlich veranlasst und damit steuerrelevant ist.

Hinweis:

Das BMF-Schreiben enthält differenzierte Anwendungsregelungen einerseits für Veräußerungen bis zum 31.7.2019 und andererseits ab dem 1.8.2019. Für die praktische Anwendung ist davon auszugehen, dass die z.T. als restriktiv einzuordnende Auffassung der FinVerw gerichtlich überprüft werden wird, so dass die weitere Rechtsentwicklung zu beobachten sein wird und in einschlägigen Fällen fachlicher Rat eingeholt werden sollte.

• Zulässigkeit inkongruenter Gewinnausschüttungen: Mit seinem Urteil v. 28.9.2021 (Az. VIII R 25/19) hat der BFH bestätigt, dass ein zivilrechtlich wirksamer Gesellschafterbeschluss, nach dem zwar einerseits die Gewinnanteile von Minderheitsgesellschaftern ausgeschüttet werden, der auf den Mehrheitsgesellschafter gem. seiner Beteiligung entfallende Anteil am Gewinn andererseits aber nicht ausgeschüttet, sondern in eine gesellschafterbezogene Gewinnrücklage eingestellt wird, grundsätzlich auch steuerlich anzuerkennen ist. Ein Zufluss beim Mehrheitsgesellschafter liege insoweit noch nicht vor.

Hinweis:

Diese Entscheidung unterstreicht, dass auch bei der GmbH weitreichende Gestaltungsmöglichkeiten hinsichtlich personenbezogener Ausschüttung/Thesaurierung bestehen. Zwingende Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung ist allerdings, dass diese Möglichkeiten im Gesellschaftsvertrag ausdrücklich vorgesehen sind.

• Zeitpunkt der Berücksichtigung eines Auflösungsverlusts nach § 17 Abs. 4 EStG: Mit seinem rechtskräftigen Urteil v. 12.4.2022 (Az. 10 K 1175/19 E) hat das FG Düsseldorf in Fortführung der bisherigen Rechtsprechung des BFH festgestellt, dass ein Auflösungsverlust in dem Jahr zu erfassen ist, in dem mit einer wesentlichen Änderung des bereits feststehenden Verlusts nicht mehr zu rechnen ist. Dies ist z.B. bei Abschluss des Insolvenzverfahrens oder bei Ablehnung des Verfahrens mangels Masse gegeben. Eine Berücksichtigung des Verlusts bereits vor Abschluss des Insolvenzverfahrens komme allerdings dann in Betracht, wenn ohne weitere Ermittlungen und mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit damit zu rechnen ist, dass das Vermögen der Gesellschaft zu Liquidationswerten die Schulden nicht mehr decken wird.

Handlungsempfehlung:

Für die Beratungspraxis ist weiterhin dringend zu empfehlen, etwaige Auflösungsverluste weiterhin möglichst frühzeitig geltend zu machen: Wird der Auflösungsverlust „zu früh” geltend gemacht, verliert der Stpfl. das Einspruchs- und ggf. das anschließende Klageverfahren, kann aber i.d.R. den Verlust in einem späteren Veranlagungszeitraum noch geltend machen. Wird der Verlust hingegen „zu spät” geltend gemacht, scheidet die Verlustberücksichtigung dann aus, wenn die Steuerbescheide schon bestandskräftig sind. Daher ist in einschlägigen Fällen dringend darauf zu achten, den Auflösungsverlust möglichst früh geltend zu machen.

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29 VGA-Checkliste: Wichtige aktuelle Entscheidungen zur verdeckten Gewinnausschüttung (vGA)

Der anstehende Jahreswechsel sollte wieder zum Anlass genommen werden, bestehende Vereinbarungen zwischen der GmbH und ihren Gesellschaftern bzw. Gesellschafter-Geschäftsführern in Hinblick auf vGA-Risiken zu überprüfen, wobei insbesondere die nachfolgend genannten, zumeist im Jahr 2022 bekannt gewordenen finanzgerichtlichen Entscheidungen zu beachten sind. Die Überprüfung der Vereinbarungen könnte nach Art einer Checkliste strukturiert anhand folgender Schwerpunkte erfolgen:

1. Übergreifende Fragen,
2. Geschäftsführerverträge (Gesamtausstattung, Nebenleistungen),
3. Pensionszusagen/Altersversorgung (insbesondere Erdienbarkeit und Finanzierbarkeit),
4. Übernahme von Aufwendungen durch die GmbH bzw. Minderungen des Vermögens bei der GmbH.

a) Übergreifende Fragen

• Überprüfung der Fremdüblichkeit: Leistungsbeziehungen zwischen einer Kapitalgesellschaft und an ihr beteiligten Gesellschaftern müssen dem Fremdüblichen entsprechen. Soweit dies nicht der Fall ist, liegt eine vGA vor, die zu einer fingierten Einkommenserhöhung der Kapitalgesellschaft führt und zudem auf Seiten des Gesellschafters als steuerpflichtiger Kapitalertrag erfasst wird (im Gegenzug mindern sich beim Gesellschafter steuerpflichtige Einkünfte, so z.B. wenn ein als überhöht angenommenes Gehalt vorliegt). Das bevorstehende Ende des Jahres 2022 kann ein geeigneter Zeitpunkt sein, um die Angemessenheit von Vergütungen für alle bestehenden Verträge zwischen Gesellschaft und Gesellschafter zu prüfen. Ggf. notwendige Anpassungen können dann mit Beginn des kommenden Jahres greifen. Soll bei einem beherrschenden Gesellschafter im Rahmen des fremdüblichen Bereichs eine Erhöhung der Vergütung ab 2023 erfolgen, ist es erforderlich, für eine Erhöhung der Bezüge für das Jahr 2023 noch in diesem Jahr eine klare und eindeutige Vereinbarung zu treffen; anderenfalls wird die angepasste Vergütung insgesamt (und damit auch hinsichtlich des angemessenen Teils) als vGA eingestuft.

• Freigebige Zuwendung zwischen den Gesellschaftern einer Personengesellschaft bei vGA an die Personengesellschaft: Mit seinem rechtskräftigen Urteil v. 7.10.2021 (Az. 4 K 1274/20) hat sich das FG Rheinland-Pfalz mit der Frage der freigebigen Zuwendung (Schenkungsteuer) zwischen Gesellschaftern einer Personengesellschaft bei vGA an die Personengesellschaft befasst und entschieden, dass, wenn die Tochter-GmbH einer Personengesellschaft den Ausschüttungsbetrag im Einvernehmen aller Gesellschafter allein einem Gesellschafter persönlich zukommen lässt, dies jeweils eine freigebige Zuwendung jedes einzelnen Gesellschafters i.S.d. § 7 ErbStG an den Bezieher des Ausschüttungsbetrags darstellt. Die jeweilige Höhe der Zuwendung bestimme sich hierbei nach dem Anteil des zuwendenden Gesellschafters am Gesamthandsvermögen. Eine verfassungswidrige Doppelbelastung desselben Vorgangs mit Einkommen- und mit Schenkungsteuer sei insoweit nicht gegeben.

Hinweis:

Mit diesem Urteil hat das FG die Rechtsprechung des BFH fortgeführt, nach der einerseits bei einer Schenkung an eine Gesamthandsgemeinschaft nicht die Gesamthandsgemeinschaft selbst, sondern die einzelnen Gesamthänder als bereichert anzusehen sind und andererseits bei Erwerb „von” einer Gesamthandsgemeinschaft der Bedachte bereichert und Zuwendender der durch die Zuwendung allein vermögensmäßig entreicherte Gesamthänder ist. Positiv anzumerken ist, dass nicht die Gesamthandsgemeinschaft, sondern die anderen Gesellschafter die Schenker sind, was wegen der Anzahl der Schenkungsvorgänge, die jeweils zu eigenen Freibeträgen führen, und ggf. der Steuerklasse bedeutsam ist. Diese – regelmäßig belastenden – Konsequenzen sollten im Vorfeld entsprechender Ausschüttungen (inkongruenter Gewinnzuweisungen) bedacht werden.

b) Geschäftsführerverträge (Gesamtausstattung, Nebenleistungen)

• Gutschriften auf einem Arbeitszeitkonto eines beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführers als vGA zu qualifizieren: Mit seinem noch nicht rechtskräftigen Urteil v. 29.9.2021 (Az. 4 K 1476/20) hat das Hessische FG in Fortführung der höchstrichterlichen Rechtsprechung zur Vereinbarung eines Zeitwertkontos beim Gesellschafter-Geschäftsführer bestätigt, dass eine Vereinbarung zur Ansammlung von Wertguthaben auf Zeitwertkonten, mit der durch einen laufenden Gehaltsverzicht zukünftig nach Zeit bemessene Freizeit – in Form einer späteren zeitlichen Freistellung – erkauft wird, mit dem Aufgabenbild und insbesondere der Organstellung eines Geschäftsführers nicht vereinbar ist. Daher seien die auf dem Zeitwertkonto eingezahlten Beträge bei einem beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer im Regelfall als vGA zu qualifizieren.

Hinweis:

Ausnahmsweise aber liege eine vGA dann nicht vor, wenn die Verwendung des Wertguthabens für den Gesellschafter-Geschäftsführer auf eine Vorruhestandsphase beschränkt ist und dieser bei Eintritt in den Vorruhestand als Organ der Gesellschaft ausscheidet. Dann liege nur eine Entgeltumwandlung vor, da sich der Geschäftsführer selbst eine Altersversorgung finanziere.

In der Praxis kritisch zu sehen wären bei solchen Gestaltungen allerdings sprunghafte Gehaltsanhebungen im Vorfeld einer solchen Entgeltumwandlung sowie die Vollumwandlung des Barlohns mit der Folge einer sog. „Nur-Pension”, d.h. es sollte zumindest darauf geachtet werden, dass dem Gesellschafter-Geschäftsführer genügend hohe Aktivbezüge verbleiben, mit denen er seine laufenden Lebenshaltungskosten bestreiten kann.

c) Pensionszusagen/Altersversorgung (insbesondere Erdienbarkeit und Finanzierbarkeit)

• VGA nach Versorgungszusagen an Gesellschafter-Geschäftsführer – bei Entgeltumwandlungen sind die Kriterien der Erdienbarkeit und Probezeit nicht relevant: Mit seinem noch nicht rechtskräftigen Urteil v. 16.11.2021 (Az. 6 K 2196/17 K,G,F) hat sich das FG Düsseldorf mit der Frage befasst, ob eine durch Entgeltumwandlung finanzierte Versorgungszusage an einen Allein-Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH zu einer vGA führt, wenn die Kriterien der Erdienbarkeit und Probezeit nicht erfüllt sind.
  Im Streitfall hatte eine GmbH ihrem Allein-Gesellschafter-Geschäftsführer unmittelbar nach ihrer Gründung und ohne Probezeit eine Pensionszusage erteilt (da hatte dieser bereits das 60. Lebensjahr vollendet), die durch eine monatliche Gehaltsumwandlung finanziert werden sollte. In Fällen wie diesen soll es nach Auffassung des FG nicht auf die Kriterien Erdienbarkeit und Probezeit ankommen, weil die Gesellschaft (wegen der Entgeltumwandlung) die finanziellen Folgen der Versorgungszusage gar nicht zu tragen habe. Bestehende Gehaltsansprüche des Gesellschafter-Geschäftsführers würden lediglich in eine Anwartschaft auf Leistungen der betrieblichen Altersversorgung umgewandelt.

Hinweis:

Da die steuerliche Würdigung von Pensionszusagen, die sich vielfach in Details unterscheiden, streitanfällig ist, sollte fachlicher Rat eingeholt werden. Grundvoraussetzung für alle entsprechenden Überlegungen ist, dass die Entgeltumwandlungsvereinbarung als solche überhaupt den Anforderungen des Fremdvergleichs genügen muss.

d) Übernahme von Aufwendungen durch die GmbH bzw. Minderungen des Vermögens bei der GmbH

• VGA – Ermittlung fremdüblicher Zinsen auf Konzerndarlehen: Mit seinem Urteil v. 18.5.2021 (Az. I R 4/17) hat der BFH zur Bestimmung fremdüblicher Darlehenszinssätze bei Konzerndarlehen festgestellt, dass bei deren Ermittlung vor Anwendung der sog. Kostenaufschlagsmethode zu prüfen ist, ob die Vergleichswerte mithilfe der sog. Preisvergleichsmethode ermittelt werden können. Das soll auch für unbesichert gewährte Konzerndarlehen und unabhängig davon gelten, ob die Darlehen von der Muttergesellschaft oder von einer als Finanzierungsgesellschaft fungierenden anderen Konzerngesellschaft gewährt worden sind. Dabei soll für die Beurteilung der Bonität ausschließlich diejenige der darlehensnehmenden Konzerngesellschaft maßgebend sein.
  Nach Auffassung des BFH müsse der steuerrechtlich maßgebliche Fremdvergleich nach Möglichkeit aus konkret festgestellten Vergleichswerten abgeleitet werden. So könne z.B. aus dem Zinssatz für die Bankdarlehen einer GmbH ein Fremdvergleichspreis abgeleitet werden, wenn der Einfluss der Sicherheitenstellung durch die Muttergesellschaft der GmbH herausgerechnet werde.

Hinweis:

Gegen die bisherige Auffassung der FinVerw ist also der fremdübliche Darlehenszins bei Konzerndarlehen nach der Preisvergleichsmethode zu ermitteln. Der BFH hat mit seinem Urteil i.Ü. auch seine bisherige Rechtsprechung dahingehend bestätigt, dass bei der Ermittlung des „fremdüblichen” Preises häufig für die betreffende Leistung nicht von „dem einen” Fremdvergleichspreis, sondern von einer Bandbreite von Preisen auszugehen sein wird; dann sei der für den Stpfl. günstigste Vergleichspreis relevant.

• Entschädigungszahlung als vGA: Mit seinem nicht zur amtlichen Veröffentlichung vorgesehenen Urteil v. 4.5.2022 (Az. I R 25/19) hat der BFH in Anwendung seiner bisherigen Rechtsprechungsgrundsätze zur sog. Geschäftschancenlehre entschieden, dass, wenn die Gesellschafter einer GmbH auf der Grundlage eines Vertrages zur Abwendung einer Enteignung der den Gesellschaftern gehörenden Grundstücke eine Entschädigungszahlung vereinnahmen, mit der auch Beeinträchtigungen des Gewerbebetriebs der GmbH abgegolten wurden, eine vGA dann in Betracht kommt, wenn der GmbH die Geschäftschance zum Abschluss einer Entschädigungsvereinbarung zu ihren Gunsten genommen wurde. Davon sei aber nur dann auszugehen, wenn bei einer hypothetischen Betrachtung im Falle einer förmlichen Enteignung der Gesellschafter der GmbH selbst ein eigener gesetzlicher Entschädigungsanspruch zugestanden hätte.

Hinweis:

Auf Grund dieser hypothetischen Betrachtung hat der BFH für den konkreten Streitfall auch keine Rechtsgrundlage für einen eigenen Zahlungsanspruch oder einen (internen) Ausgleichsanspruch der GmbH gegenüber ihren Gesellschaftern gesehen, dessen Geltendmachung Grundvoraussetzung für die Annahme einer vGA wäre. Es gilt, dass sich die Frage nach einer vGA gar nicht stellt, wenn zivilrechtlich überhaupt kein Entziehen einer Geschäftschance festzustellen bzw. anzunehmen ist.

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30 Wichtige Steuertermine 2023¹

(in Klammern der letzte Tag der Zahlungs-Schonfrist – siehe unten 2.b, bb)

¹Vgl. auch die folgenden Hinweise. ²Hinweis: Bei Zahlungen durch Scheck gilt die Zahlung erst drei Tage nach Eingang als entrichtet. ³Bei Kapitalerträgen i.S.d § 43 Abs. 1 Satz 1 EStG (v.a. von Kapitalgesellschaften vorgenommene Gewinnausschüttungen) ist die einbehaltene Steuer, soweit es sich nicht um Kapitalerträge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 4 EStG handelt, zu dem Zeitpunkt abzuführen, in dem die Kapitalerträge den Gläubigern zufließen. Zufluss gilt als an dem Tage erfolgt, der im Beschluss als Tag der Auszahlung bestimmt worden ist. ⁴Zur Wahrung der Frist muss der Beitragsnachweis am Vortag bis spätestens 24:00 Uhr eingereicht sein. ⁵Bzw. 24.10./26.10. in den Bundesländern, in denen der Reformationstag ein gesetzlicher Feiertag ist.

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31 Hinweise

Nachfolgend werden einzelne Grundsätze zu den Erklärungs- und Zahlungspflichten dargestellt.

a) Einzelne Steuerarten

aa) Umsatzsteuer (USt)

Die USt-Voranmeldungen sind jeweils für einen bestimmten sog. Voranmeldungszeitraum abzugeben. Voranmeldungszeitraum ist das Kalendervierteljahr, wenn die USt des vorangegangenen Kalenderjahrs nicht mehr als 7 500 € betrug. In diesem Fall sind die Voranmeldungen grds. bis zum 10.4. (I. Quartal), 10.7. (II. Quartal), 10.10. (III. Quartal) und 10.1. des Folgejahrs (IV. Quartal) zu übermitteln. Bis zu diesen Terminen ist die angemeldete USt regelmäßig auch zu entrichten.

Betrug die USt für das vorangegangene Kalenderjahr mehr als 7 500 €, sind die USt-Voranmeldungen für jeden Monat zu übermitteln, und zwar immer bis zum 10. eines Monats für den vorangegangenen Monat. Bis dahin ist die angemeldete USt auch zu zahlen.

Betrug die USt für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 1 000 €, kann das Finanzamt den Unternehmer von der Verpflichtung zur Abgabe der Voranmeldungen und Entrichtung der Vorauszahlungen befreien. In diesem Fall ist lediglich die USt-Jahreserklärung zu übermitteln.

Diese Regeln gelten auch für Existenzgründer. Allerdings ist bei diesen im Gründungsjahr zur Ermittlung des Voranmeldungszeitraums die voraussichtliche Steuer des laufenden Kalenderjahres maßgebend. Im Folgejahr kommt es auf die tatsächliche Steuer für das Gründungsjahr umgerechnet in eine Jahressteuer an.

Die Fristen zur Abgabe der Voranmeldungen können auf Antrag des Unternehmers um einen Monat verlängert werden (sog. Dauerfristverlängerung). Dementsprechend verlängert sich auch die Zahlungsfrist. Bei Unternehmern, die zur monatlichen Voranmeldung verpflichtet sind, wird dem Antrag auf Dauerfristverlängerung nur stattgegeben, wenn sie bis zum 10.2. eine Sondervorauszahlung i.H.v. ¹/₁₁ der gesamten Vorauszahlungen für das vorangegangene Kalenderjahr anmelden und entrichten. Die Sondervorauszahlung wird i.d.R. bei der USt-Vorauszahlung für den Dezember des Jahres angerechnet.

Die Fälligkeit der Einfuhrumsatzsteuer, für die ein Zahlungsaufschub bewilligt ist, wurde auf den 26. des zweiten auf die Einfuhr folgenden Monats verschoben.

bb) Lohnsteuer (LSt)

Jeder Arbeitgeber muss für den jeweiligen LSt-Anmeldungszeitraum eine LSt-Anmeldung übermitteln, und zwar bis zum 10. des nachfolgenden Monats. Bis zu diesen Terminen ist die LSt auch an das Finanzamt abzuführen. Anmeldungszeitraum ist der Kalendermonat, wenn die LSt für alle Arbeitnehmer zusammen im vorangegangenen Kalenderjahr mehr als 5 000 € betragen hat.

Hat die LSt für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 5 000 €, aber mehr als 1 080 € betragen, ist das Kalendervierteljahr der Anmeldungszeitraum. Die LSt-Anmeldungen sind dann bis zum 10.4. (I. Quartal), 10.7. (II. Quartal), 10.10. (III. Quartal) und 10.1. des Folgejahrs (IV. Quartal) abzugeben. Hat die LSt für das vorangegangene Kalenderjahr nicht mehr als 1 080 € betragen, ist das Kalenderjahr der Anmeldungszeitraum (Abgabetermin: 10.1. des Folgejahrs).

Hinweis:

Bei der LSt gibt es nicht die Möglichkeit einer Dauerfristverlängerung.

cc) Bauabzugsteuer

Die Bauabzugsteuer ist jeweils bis zum 10. des nachfolgenden Monats anzumelden und abzuführen, und zwar ohne die Möglichkeit der Dauerfristverlängerung. Mit dem JStG 2022 soll eine verpflichtende elektronische Anmeldung der Bauabzugsteuer eingeführt werden, welche nach aktuellem Stand aber erst zum 1.1.2025 greifen soll.

dd) Grundsteuer

Die Grundsteuer wird im Regelfall zu je einem Viertel des Jahresbetrags am 15.2., 15.5., 15.8. und 15.11. fällig. Bei Kleinbeträgen (bis 30 €) können abweichende Fälligkeiten von den Gemeinden bestimmt werden. Auf Antrag des Schuldners der Grundsteuer kann die Grundsteuer am 1.7. in einem Jahresbetrag entrichtet werden. Der Antrag hierfür muss spätestens bis zum 30.9. des vorangegangenen Kalenderjahrs gestellt werden. Die Zahlungsweise bleibt so lange maßgebend, bis ihre Änderung beantragt wird.

ee) Steuerabzug nach § 50a EStG

Der Steuerabzug nach § 50a EStG betrifft insbesondere künstlerische, sportliche, unterhaltende u.ä. Leistungen von in Deutschland beschränkt Stpfl. Ebenfalls betroffen sind Vergütungen an in Deutschland beschränkt steuerpflichtige Aufsichtsratsmitglieder. Anzumelden und abzuführen ist die Steuer vom Leistungsempfänger für das Kalendervierteljahr. Abführungszeitpunkt ist spätestens der 10. des Monats, der dem Kalendervierteljahr folgt.

Die elektronische Anmeldung der Abzugssteuern ist an das Bundeszentralamt für Steuern zu richten.

ff) Sozialversicherungsbeiträge

Der Beitragsnachweis zur Sozialversicherung ist am drittletzten Bankarbeitstag des Monats zur Zahlung fällig (Zahlungseingang bei der Krankenkasse). Zwei Tage vor Fälligkeit sind die Beiträge per Beitragsnachweis durch Datenübermittlung zu melden. Der Nachweis muss am Vortag bis spätestens 24:00 Uhr eingereicht sein.

b) Schonfristen

aa) Abgabefrist

Wird eine USt-Voranmeldung, LSt-Anmeldung oder Steuererklärung nicht rechtzeitig abgegeben, kann das Finanzamt einen Verspätungszuschlag festsetzen. Bei der Abgabefrist gibt es keine Schonfrist. Das Finanzamt kann in begründeten Fällen auf Antrag des Stpfl. eine Fristverlängerung zur Abgabe der Steuererklärung gewähren.

Hinweis:

USt-Voranmeldungen und LSt-Anmeldungen sind auf elektronischem Wege nach Maßgabe der Steuerdaten-Übermittlungsverordnung einzureichen. Nur wenn in Einzelfällen eine elektronische Übermittlung nicht möglich ist, kann das Finanzamt auf Antrag die Abgabe in Papierform zulassen. Eine Freistellung von der elektronischen Abgabe kommt jedoch nur in sog. Härtefällen in Frage. Hiervon ist auszugehen, wenn eine Übermittlung durch Datenfernübertragung für den Stpfl. wirtschaftlich oder persönlich unzumutbar ist. Sofern die Übermittlung durch einen Angehörigen der steuerlich beratenden Berufe erfolgt, hat diese stets auf elektronischem Wege zu erfolgen.

bb) Zahlungsschonfrist

Wenn der Steueranspruch nicht rechtzeitig ausgeglichen wird, entstehen Säumniszuschläge. Erfolgt die Zahlung innerhalb von drei Tagen nach dem Fälligkeitstermin, werden Säumniszuschläge nicht erhoben. Diese Zahlungsschonfrist gilt jedoch nicht bei Barzahlungen oder Scheckeinreichungen. Eine Barzahlung muss spätestens am Fälligkeitstag erfolgen. Bei Hingabe von Schecks gilt die Zahlung nicht bereits am Tag des Eingangs bei dem Finanzamt, sondern erst drei Tage nach dem Eingangstag als entrichtet.

Die Finanzämter erheben aber ausnahmsweise keinen Säumniszuschlag, wenn eine Anmeldung erst nach dem Fälligkeitstag bei dem Finanzamt eingeht und die Zahlung mit Abgabe der Anmeldung – ggf. unter Einhaltung der Zahlungsschonfrist – erfolgt. Wegen der verspäteten Einreichung der Anmeldung kann jedoch die Festsetzung eines Verspätungszuschlags drohen. Die rechtzeitige Zahlung muss durch eine pünktliche Überweisung oder Erteilung einer Abbuchungsermächtigung (SEPA-Mandat) gewährleistet werden.

Hinweis:

Eine Zahlung durch den Stpfl. nach dem Fälligkeitstermin, aber noch innerhalb der Zahlungsschonfrist, ist keine fristgerechte Zahlung. Sie ist pflichtwidrig, bleibt aber sanktionslos. Wird jedoch die Zahlungsschonfrist – wenn auch versehentlich – überschritten (z.B. durch einen Fehler der Bank), setzt das Finanzamt Säumniszuschläge fest, ohne dass ein Erlass in Betracht käme. Dies gilt jedenfalls für die Stpfl., die ihre Steuern laufend unter Ausnutzung der Schonfrist zahlen, denn sie sind aus Sicht der FinVerw keine pünktlichen Steuerzahler und gelten daher nicht als erlasswürdig.

c) Termine am Wochenende oder Feiertag

Fällt einer der genannten Abgabe- oder Zahlungstermine auf einen Samstag, Sonntag oder gesetzlichen Feiertag, verlängert sich die Frist bis zum Ablauf des nächstfolgenden Werktags.

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